Zapadł kolejny wyrok, w którym Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o braku opodatkowania na podstawie art. 24b ust. 1 ustawy o CIT. Tym razem chodziło o uniwersytecki ośrodek wypoczynkowy.

Sąd kasacyjny orzekł, że nie mamy do czynienia z najmem, gdy w ośrodku przebywają tylko osoby z określonego grona, ich pobyt jest dofinansowany z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, a opłaty trafiają na konto tego funduszu.

Przypomnijmy, że we wcześniejszym wyroku – z 4 lipca 2023 r. (sygn. akt II FSK 71/21) – NSA orzekł pozytywnie dla hoteli. Stwierdził, że umowy o świadczenie usług hotelowych nie można uznać za podobną do najmu, a tym samym opodatkować przychodu z budynku hotelowego na podstawie art. 30g ustawy o PIT (lub art. 24b ustawy o CIT).

Niekorzystne były natomiast dotychczas wyroki sądu kasacyjnego w sprawie wynajmowania przez uczelnię:

  • powierzchni użytkowych swoim studentom i najemcom zewnętrznym – wyrok z 19 stycznia 2023 r., II FSK 1393/20), i
  • akademików – wyrok z 7 lutego 2023 r. (sygn. akt II FSK 1717/20).

Innego zdania był natomiast WSA w Bydgoszczy w wyroku z 18 kwietnia 2023 r. (I SA/Bd 109/23). Orzekł, że „powierzchnia objęta zakwaterowaniem uczniów w internacie w trakcie roku szkolnego nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków”. Wyrok ten jest na razie nieprawomocny.

Kontrowersyjna danina

Chodzi o podatek od przychodów z budynków oddanych do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów z poszczególnych budynków pomniejszona o kwotę wolną 10 mln zł. Stawka podatku wynosi 0,035 proc. za każdy miesiąc.

O ile nie budzi większych kontrowersji objęcie tym podatkiem właścicieli galerii handlowych czy domów czynszowych, bo czerpią oni przychody wprost z najmu lub dzierżawy budynków, o tyle kontrowersyjne stało się opodatkowanie właścicieli hoteli oraz bardzo często podmiotów publicznych dysponujących obiektami zbiorowego zakwaterowania, takimi jak: internaty, bursy, akademiki czy ośrodki wypoczynkowe finansowane z funduszy socjalnych.

Fiskus niełaskawy dla uczelni

Chodzi tu głównie o uczelnie wyższe, które oddają do korzystania swoim studentom i pracownikom naukowym miejsca noclegowe i dzięki temu osiągają przychód, który z reguły przeznaczają potem na swoje cele statutowe.

Nie budzi większych kontrowersji podatek od przychodów z galerii handlowych i domów czynszowych. Problem dotyczy hoteli, internatów, akademików, socjalnych ośrodków wypoczynkowych

Dotychczas ukształtowała się głównie niekorzystna dla podatników linia orzecznicza. Fiskus i sądy argumentowały, że w przypadku podatku od przychodu z budynków mamy do czynienia z wartością początkową środka trwałego, a nie z klasycznym przychodem. Ma to na celu przeciwdziałanie optymalizacji podatkowej – podkreślił NSA we wspomnianym niekorzystnym dla uczelni wyroku z 19 stycznia 2023 r.

Wskazywano też na zawieranie przez uczelnie ze studentami wprost umów najmu miejsca w akademiku lub ośrodku wczasowym albo na dominujący charakter elementów najmu w tego rodzaju kontraktach. Za kluczowe przyjmowano odpłatność i oddanie przedmiotu umowy drugiej stronie do używania. Wszystko to miało przemawiać za tym, że mamy do czynienia z umowami podobnymi do najmu lub dzierżawy.

W ramach ZFŚS

W najnowszej sprawie, rozstrzygniętej przez NSA, chodziło o uniwersytet, który należące do niego budynki, znajdujące się na terenie ośrodków wypoczynkowych, udostępnia osobom uprawnionym do korzystania z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (pracownikom, byłym pracownikom uniwersytetu oraz pracownikom apteki akademickiej). Wykup wczasów zorganizowanych w uniwersyteckich ośrodkach wypoczynkowych jest dofinansowywany z ZFŚS.

Uczelnia uważała, że nie powinna płacić z tego tytułu podatku od przychodów z budynków, bo – jak argumentowała – domki nie są udostępniane na podstawie najmu, dzierżawy ani umowy o podobnym charakterze.

Innego zdania był dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Za bez znaczenia uznał to, że z domków mogą korzystać tylko osoby uprawnione do korzystania z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i na specjalnych zasadach, określonych regulaminem tego funduszu. Ważne – zdaniem organu – jest to, że między uczelnią a wczasowiczami dochodzi do zawarcia umowy podobnej do najmu, ponieważ ma ona charakter odpłatny.

Pogląd ten utrzymał WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 315/20). Za kluczową uznał odpłatność i stwierdził, że umowy, na podstawie których są udostępniane domki, są podobne do usług hotelowych, a te z kolei są podobne do najmu. Natomiast sposób przydziału i sposób dofinansowania wypoczynku w domkach letniskowych na podstawie regulaminu ZFŚS nie może być przesłanką zwolnienia z podatku od przychodów z budynków – orzekł.

Tego samego zdania był inny sąd wojewódzki – w Bydgoszczy, orzekając 7 kwietnia 2021 r. w bardzo podobnej sprawie (I SA/Bd 117/21). Stwierdził, że „zasady przyznawania możliwości skorzystania z usług noclegowych w ramach świadczeń z ZFŚS oraz fakt, że płatności osób uprawnionych do korzystania ze świadczeń z tego funduszu zwiększają jego środki gromadzone na wyodrębnionym rachunku bankowym, nie uzasadniają wyłączenia tych środków od opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków. Nie zmienia to charakteru umów jako umów podobnych do najmu albo dzierżawy”.

To nie najem

Uniwersytet nie dał jednak za wygraną i wniósł skargę kasacyjną od rozstrzygnięcia poznańskiego WSA. Sąd kasacyjny uchylił zarówno wyrok sądu I instancji, jak i poprzedzającą go interpretację dyrektora KIS.

Uznał, że fiskus i poznański sąd mylnie oceniły charakter umowy łączącej uniwersytet z wczasowiczami. Realizując w ramach ZFŚS świadczenia na rzecz swoich pracowników, uczelnia zawiera umowy o szerszym zakresie niż umowy najmu – orzekł NSA.

– Sąd w Poznaniu nie zwrócił w ogóle uwagi, że niektórzy pracodawcy, w tym skarżący uniwersytet, są zobowiązani do utworzenia ZFŚS i wykonywania jego zadań, np. poprzez utworzenie ośrodka wypoczynkowego i dofinansowanie wypoczynku – wytknęła sędzia Anna Dumas.

Podkreśliła, że korzystanie czy też „oddanie do używania” domku w takim ośrodku jest ograniczone do określonego regulaminem grona osób, a to wyklucza możliwość swobodnego kształtowania umowy.

Nie bez znaczenia – zdaniem NSA – jest także art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 998 ze zm.). Przepis ten stanowi, że opłaty wczasowiczów za pobyt w ośrodku powiększają środki funduszu i nie mogą zostać przeznaczone na inne cele.

Sąd kasacyjny uznał, że te dodatkowe warunki konieczne do skorzystania z domków oraz brak możliwości swobodnego dysponowania przez uniwersytet opłatami wnoszonymi przez wczasowiczów wykluczają podobieństwo do umowy najmu.

– Co prawda dochodzi tu do odpłatności i wydania przedmiotu umowy do używania, ale nie są to elementy przeważające ani wystarczające, aby uznać tę umowę za podobną do najmu – uzasadniła wyrok sędzia Dumas. ©℗

orzecznictwo

Podstawa prawna

Wyrok NSA cit19 września 2023 r., sygn. akt II FSK 2733/20