Subskrybuj nas na Youtube
W 2015 r. nabyliśmy środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Za 2015 r. po raz pierwszy będziemy sporządzali rachunek przepływów pieniężnych. W jaki sposób należy wykazać zakup składników aktywów trwałych w rachunku przepływów pieniężnych, jeżeli nie dokonaliśmy zapłaty za wszystkie zakupy?
/>
Zgodnie z art. 48b ust. 3 ustawy o rachunkowości w rachunku przepływów pieniężnych należy uwzględnić wszystkie wpływy i wydatki z działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej jednostki, z wyjątkiem wpływów i wydatków będących rezultatem zakupu lub sprzedaży środków pieniężnych. Dla właściwego określenia wartości przepływów pieniężnych:
1) przez działalność operacyjną rozumie się podstawowy rodzaj działalności jednostki oraz inne rodzaje działalności niezaliczone do działalności inwestycyjnej (lokacyjnej) lub finansowej,
2) przez działalność inwestycyjną (lokacyjną) rozumie się nabywanie lub zbywanie składników aktywów trwałych i krótkoterminowych aktywów finansowych oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty i korzyści,
3) przez działalność finansową rozumie się pozyskiwanie lub utratę źródeł finansowania [zmiany w rozmiarach i relacjach kapitału (funduszu) własnego i obcego w jednostce] oraz wszystkie z nimi związane pieniężne koszty i korzyści.
Zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest zaliczany do działalności inwestycyjnej. Równocześnie zgodnie z par. 5.3 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 1 do przepływów działalności inwestycyjnej zalicza się w szczególności następujące rodzaje wydatków i wpływów:
a) wydatki z tytułu zakupu, montażu, uruchomienia składników środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne, jak też aktywów finansowych,
b) wpływy ze sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych, inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak też aktywów finansowych,
c) wydatki i wpływy z tytułu udzielenia i zwrotu krótko- i długoterminowych pożyczek udzielonych innym jednostkom,
d) wydatki z tytułu zaliczek na zakupy dotyczące działalności inwestycyjnej oraz wpływy ze zwrotu tych zaliczek,
e) wydatki i wpływy z tytułu pochodnych instrumentów finansowych,
f) wydatki i wpływy z tytułu pieniężnych kosztów i korzyści dotyczących wymienionych wcześniej składników działalności inwestycyjnej, np. otrzymane odsetki od lokat, otrzymane dywidendy.
Jednostka wykazuje odrębnie tytuły wpływów i wydatków z działalności inwestycyjnej, bez wpływów i wydatków z tytułu należnego i podlegającego potrąceniu naliczonego podatku od towarów i usług.
W zależności od formy zapłaty za zakupione środki trwałe i terminu zapłaty różny będzie sposób wykazania wpływu operacji w rachunku przepływów pieniężnych. W tabeli zostały przedstawione pozycje, które mogą być powiązane z zakupem środków trwałych.
Tabela 1. Pozycje powiązane z zakupem środków trwałych
| Rodzaj przepływów pieniężnych | Pozycja rachunku przepływów pieniężnych | Wyszczególnienie rodzajów przepływów |
| Działalność inwestycyjna | Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych | W pozycji tej wykazuje się wydatki na nabycie składników wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych, jednak bez podlegającego odliczeniu naliczonego VAT. W skład tej pozycji wchodzą wszelkie wydatki na zakup, w tym podatek od czynności cywilnoprawnych, niepodlegający odliczeniu podatek akcyzowy oraz od towarów i usług, opłaty notarialne. Wyjaśnienia te dotyczą odpowiednio poz. 2 i 3 wydatków działalności inwestycyjnej.W pozycji nie ujmuje się zaliczek udzielonych na poczet zakupu wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych; są one wykazywane w pozycji 4 „Inne wydatki inwestycyjne”.Jeżeli jednak kwota zaliczki jest znaczna, prawdopodobieństwo faktycznego nabycia duże, a termin realizacji krótki, to można wydatek na zaliczkę wykazać w pozycji dotyczącej nabycia składników aktywów jednostki. Wymaga to ujawnienia w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień wraz z podaniem kwoty zaliczki i terminu realizacji zakupu. |
| Działalność inwestycyjna | 4. Inne wydatki inwestycyjne | Obejmują wydatki działalności inwestycyjnej nieujęte we wcześniej omówionych pozycjach, jak np. udzielone pożyczki krótkoterminowe, wydatki na zakup innych niż aktywa finansowe inwestycji krótkoterminowych czy zaliczki na zakup rzeczowych aktywów trwałych, wartości niematerialnych i prawnych lub inwestycji w nieruchomości, a także wydatki związane ze sprzedażą rzeczowych aktywów trwałych oraz inwestycji w nieruchomości obciążające jednostkę. |
| Działalność finansowa | 7. Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego | Pozycja służy do wykazania wydatków na spłatę zobowiązań z tytułu leasingu finansowego, tj. rat kapitałowych bez odsetek i prowizji, które wykazuje się w pozycji C.II.8. Spłatę zadłużenia w walutach obcych wykazuje się łącznie ze zrealizowanymi różnicami kursowymi (zarówno dodatnimi, jak i ujemnymi). |
| Działalność finansowa | 8. Odsetki | W pozycji tej podaje się kwotę zapłaconych odsetek od zaciągniętych kredytów, pożyczek, dłużnych papierów wartościowych i zobowiązań z tytułu leasingu finansowego, a także zapłacone prowizje bankowe, opłaty dodatkowe, jeżeli dotyczą działalności finansowej. |
| Działalność operacyjne | 8. Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych z wyjątkiem pożyczek i kredytów | W pozycji tej ujmuje się zmianę stanu zobowiązań krótkoterminowych (i funduszy specjalnych) – poz. B.III pasywów bilansu, z wyłączeniem zmiany stanu zobowiązań z tytułu kredytów, pożyczek, krótkoterminowych dłużnych papierów wartościowych, zobowiązań wekslowych oraz innych zobowiązań finansowych wobec jednostek powiązanych i pozostałych. Wykorzystane kredyty kupieckie (tj. zobowiązania handlowe o odroczonym terminie płatności), także o terminie płatności powyżej roku (od dnia powstania zobowiązania) zalicza się do zobowiązań działalności operacyjnej. Wzrost zobowiązań wykazuje się ze znakiem plus, a zmniejszenie ze znakiem minus.Nie uwzględnia się zmian stanu zobowiązań dotyczących działalności inwestycyjnej, finansowej (patrz: korekta A.II.3) ani z operacji lub zdarzeń niepieniężnych, jak np. zamiany zobowiązań dotyczących działalności operacyjnej na kapitał (fundusz) własny czy zmiany stanu zobowiązań z tytułu podatku dochodowego odnoszonych bezpośrednio na kapitał (fundusz) własny (np. błąd popełniony w poprzednich latach obrotowych, w następstwie którego nie można uznać zatwierdzonych sprawozdań finansowych za okresy poprzednie za poprawne – art. 54 ust. 3 ustawy). |
Tabela 2. Zmiany stanu środków trwałych
| Grupa środków trwałych | BO | Zakup | Aport | Leasing finansowy | Darowizna | BZ |
| Grunty | 1 000 000 | 1 000 000 | ||||
| Budynki | 5 000 000 | 600 000 | 5 600 000 | |||
| Maszyny i urządzenia | 500 000 | 100 000 | 150 000 | 30 000 | 780 000 | |
| Środki transportu | 600 000 | 200 000 | 80 000 | 880 000 | ||
| Inne środki trwałe | 100 000 | 100 000 | ||||
| Razem zwiększenie memoriałowe | 7 200 000 | 900 000 | 150 000 | 80 000 | 30 000 | 8 360 000 |
| Korekta o niezapłacone zobowiązania | -100 000 | -150 000 | -80 000 | -30 000 | ||
| Przepływ finansowy | 800 000 |
PRZYKŁAD
Przyjęcie do używania
W bilansie otwarcia spółka posiada następujące środki trwałe:
Grunty – 1 000 000 zł;
Budynki – 5 000 000 zł;
Maszyny i urządzenia – 500 000 zł;
Środki transportu – 600 000 zł;
Inne środki trwałe – 100 000 zł;
Rachunek bankowy – 1 100 000 zł.
W spółce w związku ze środkami trwałymi wystąpiły następujące operacje gospodarcze (wszystkie środki trwałe przyjęto do używania w grudniu – w przykładzie pominięto rozliczenie zakupu):
1. Zakup maszyny – zapłata nastąpiła w roku następnym:
a. Wartość netto kwota 100 000 zł;
b. VAT kwota 23 000 zł;
c. Wartość brutto kwota 123 000 zł;
2. Zakup samochodu ciężarowego – zapłacono 50 proc. wartości samochodu:
a. Wartość netto kwota 200 000 zł;
b. VAT kwota 46 000 zł;
c. Wartość brutto kwota 246 000 zł;
3. Zawarcie umowy leasingu finansowego na samochód osobowy na kwotę 80 000 zł plus VAT 18 400 zł – zapłacono kwotę 20 000 zł rat leasingowych i odsetki na kwotę 2000 zł;
4. Otrzymanie urządzeń technicznych w związku z otrzymaniem aportu rzeczowego o wartości 150 000 zł;
5. Otrzymano nieodpłatnie maszynę o wartości 30 000 zł;
6. Zakupiono na magazyn, płacąc przelewem:
a. Wartość netto kwota 600 000 zł;
b. VAT kwota 138 000 zł;
c. Wartość brutto kwota 738 000 zł;
7. WB – zapłata za zakupione środki trwałe:
a. kwota 123 000 zł;
b. kwota 123 000 zł;
c. kwota 738 000 zł;
d. rata leasingowa kwota 20 000 zł plus VAT 18 400 zł i odsetki 2000 zł.
RACHUNEK PRZEPŁYWÓW PIENIĘŻNYCH SPORZĄDZONY NA DZIEŃ ........ r.
| (metoda pośrednia) | ||
| Wyszczególnienie | Bieżący rok obrotowy | |
| A. | Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej | |
| I. | Zysk (strata) netto | –2000 |
| II. | Korekty razem | –200 400 |
| 1. | Amortyzacja | |
| 2. | Zyski (straty) z tytułu różnic kursowych | |
| 3. | Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy) | 2000 |
| 4. | Zysk (strata) z działalności inwestycyjnej | |
| 5. | Zmiana stanu rezerw | |
| 6. | Zmiana stanu zapasów | |
| 7. | Zmiana stanu należności | –225 400 |
| 8. | Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych z wyjątkiem pożyczek i kredytów | 23 000 |
| 9. | Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych | |
| 10. | Inne korekty | |
| III. | Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I+/–II) | –202 400 |
| B. | Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej | |
| I. | Wpływy | |
| 1. | Zbycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych +23 | |
| 2. | Zbycie inwestycji w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne | |
| 3. | Z aktywów finansowych, w tym: | |
| a) | w jednostkach powiązanych | |
| b) | w pozostałych jednostkach | |
| – | zbycie aktywów finansowych | |
| – | dywidendy i udziały w zyskach | |
| – | spłata udzielonych pożyczek długoterminowych | |
| – | odsetki | |
| – | inne wpływy z aktywów finansowych | |
| 4. | Inne wpływy inwestycyjne | |
| II. | Wydatki | 800 000 |
| 1. | Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych | 800 000 |
| 2. | Inwestycje w nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne | |
| 3. | Na aktywa finansowe, w tym: | |
| a) | w jednostkach powiązanych | |
| b) | w pozostałych jednostkach | |
| – | nabycie aktywów finansowych | |
| – | udzielone pożyczki długoterminowe | |
| 4. | Inne wydatki inwestycyjne | |
| III. | Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej (I–II) | –800 000 |
| C. | Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej | |
| I. | Wpływy | |
| 1. | Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału | |
| 2. | Kredyty i pożyczki | |
| 3. | Emisja dłużnych papierów wartościowych | |
| 4. | Inne wpływy finansowe | |
| II. | Wydatki | 22 000 |
| 1. | Nabycie udziałów (akcji) własnych | |
| 2. | Dywidendy i inne wypłaty na rzecz właścicieli | |
| 3. | Inne niż wypłaty na rzecz właścicieli wydatki z tytułu podziału zysku | |
| 4. | Spłaty kredytów i pożyczek | |
| 5. | Wykup dłużnych papierów wartościowych | |
| 6. | Z tytułu innych zobowiązań finansowych | |
| 7. | Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego | 20 000 |
| 8. | Odsetki | 2000 |
| 9. | Inne wydatki finansowe | |
| III. | Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I–II) | –22 000 |
| D. | Przepływy pieniężne netto razem (A.III+/–B.III+/–C.III) | –1 024 400 |
| E. | Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym: | 1 024 400 |
| – | zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych | |
| F. | Środki pieniężne na początek okresu | 1 100 000 |
| G. | Środki pieniężne na koniec okresu (F+/–D), w tym: | 75 600 |
| – | o ograniczonej możliwości dysponowania | |
Według danych z przykładu:
A. I Zysk/Strata netto – 2000 zł – Spółka poniosła stratę, bowiem poniosła koszty odsetek od płatności z tytułu leasingu,
A. II. 3. Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy) – korekta zapłaconych odsetek z tytułu leasingu finansowego – korekta na plus 2000 zł,
A. II. 7. Zmiana stanu należności – wzrost stanu należności z tytułu VAT o kwotę 225 400 zł – korekta na minus,
A. II. 8. Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych, z wyjątkiem pożyczek i kredytów – w tej pozycji powinny być wykazane tylko zobowiązania związane z działalnością operacyjną, pozycja ta nie wykazuje zobowiązań z tytułu kredytów, zobowiązań finansowych i zobowiązań z tytułu działalności inwestycyjnej. W naszym przykładzie na koncie zobowiązań wykazane są tylko zobowiązania inwestycyjne na kwotę 123 000 zł. Eliminowanie z tej pozycji zobowiązań inwestycyjnych dokonywane jest w wartości netto, a więc kwota VAT związanego z odliczeniem nie podlega wyłączeniu z tej pozycji. Wykazana korekta będzie więc wynosiła 23 000 zł na plus.
B. II. 1. Nabycie wartości niematerialnych i prawnych oraz rzeczowych aktywów trwałych – wartość wykazaną w tej pozycji należy ustalić, analizując szczegółowe zmiany rzeczowych aktywów trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, co przedstawia tabela „Zmiany stanu środków trwałych”. W wyniku analizy ustaliliśmy, że rzeczywisty przepływ związany z zakupem środków trwałych wynosił 800 000 zł. Przepływ wykazywany jest w kwocie netto, bez VAT podlegającego odliczeniu i po pomniejszeniu o niezapłacone zobowiązania inwestycyjne.
C. II. 7. Płatności zobowiązań z tytułu umów leasingu finansowego – w tej pozycji są wykazywane płatności rat leasingowych – w przykładzie 20 000 zł.
C.II. 8. Odsetki – wykazuje zapłacone odsetki od zobowiązania z tytułu leasingu finansowego – 2000 zł.
W rezultacie otrzymujemy wartość całkowitej zmiany stanu środków pieniężnych, na które składają się przepływy z:
Działalności operacyjnej – 202 400 zł
Działalności inwestycyjnej – 800 000 zł
Działalności finansowej – 22 000 zł
Razem – 1 024 400 zł.
Wykazana w rachunku przepływów pieniężnych zmiana jest zgodna ze zmianą bilansową stanu środków pieniężnych.
W pytaniu i podanym przykładzie przeanalizowano tylko przypadki związane ze zwiększeniem stanu środków trwałych, pomijając zmniejszenia środków trwałych.
Podstawa prawna
Art. 48b ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Krajowy Standard Rachunkowości nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych”