Najem krótkoterminowy z wyżywieniem to usługi turystyki

Usługi turystyki należy interpretować szeroko, pojęcie to obejmuje także usługi hotelowe i gastronomiczne – orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

NSA uznał, że w odniesieniu do spółki świadczącej usługi hotelowe i nabywającej dla swoich klientów usługi gastronomiczne obowiązuje klauzula standstill w VAT. Chodziło o spółkę zajmującą się najmem krótkoterminowym apartamentów. Spółka ma w ofercie także usługi gastronomiczne dla swoich klientów. Kupuje je od podmiotu zewnętrznego, bo sama nie dysponuje stosownym zapleczem.

Gość apartamentu otrzymuje w recepcji voucher na posiłek i udaje się do lokalu gastronomicznego, a następnie płaci spółce za ten posiłek na podstawie otrzymanej faktury, na której widnieje stawka 8 proc. Natomiast podmiot prowadzący lokal gastronomiczny wystawia spółce w cyklach tygodniowych fakturę za świadczone usługi gastronomiczne, również ze stawką 8 proc. VAT.

Spór o odliczenie

Spółka uważała, że może odliczać VAT naliczony wynikający z faktur za usługi gastronomiczne. Argumentowała, że jej działalność wpisuje się w świadczenie usług turystycznych.

Odwołała się do art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r. Wskazała, że przepis ten dopuszczał wyjątek od zakazu odliczenia podatku naliczonego w zakresie usług gastronomicznych. Wyjątek ten dotyczył właśnie sytuacji, gdy usługi te zostały nabyte przez podatników świadczących usługi turystyki.

Spółka była zdania, że uchylając ten przepis, polski ustawodawca naruszył tzw. klauzulę standstill. Zakaz odliczenia podatku naliczonego został rozszerzony na wydatki, które takim zakazem nie były objęte przed wejściem Polski do UE – argumentowała.

To nie turystyka

Innego zdania był dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Stwierdził, że spółka nie może odliczać podatku wynikającego z faktur za zakup usług gastronomicznych, bo ani ustawa o VAT, ani unijna dyrektywa VAT na to nie zezwalają.

Wyjaśnił, że zmiana art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT była konsekwencją wcześniejszej nowelizacji art. 119 ust. 3 ustawy o VAT, wskutek której podmioty świadczące usługi turystyki płacą od 2008 r. co do zasady VAT od marży, a to wyklucza odliczenie podatku naliczonego.

Ponadto – stwierdził – spółka nie świadczy usług turystycznych, lecz wyłącznie usługi hotelarskie związane z krótkotrwałym zakwaterowaniem oraz usługi gastronomiczne.

Fiskus się myli

Spółka wygrała w sądach obu instancji. WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 360/18) nie miał wątpliwości, że świadczone przez nią usługi krótkotrwałego zakwaterowania (usługi hotelowe) są usługami turystycznymi. Ze względu na brak definicji w ustawie o VAT sąd odwołał się do ustawy z 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych, która od 1 lipca 2018 r. stała się ustawą o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 2211 ze zm.). Dotychczasowe jej regulacje dotyczące usług turystycznych zostały przeniesione do nowej ustawy – o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 511 ze zm.).

Ze „starej” definicji wynikało, że usługami turystyki są również usługi hotelarskie świadczone turystom lub odwiedzającym. Z kolei przez usługi hotelarskie należało rozumieć także krótkotrwałe, ogólnodostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych.

Sąd nie zgodził się też z fiskusem, że w wyniku zmiany art. 119 ust. 3 ustawy o VAT przepis art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a stał się od 2008 r. pustą normą.

Oczywiście – stwierdził – zasadniczo usługi turystyczne są opodatkowane według procedury VAT marża (art. 119 ust. 3). Nie oznacza to jednak, że w określonych sytuacjach nie mogą być one opodatkowane na zasadach ogólnych – stwierdził WSA i jako przykład wskazał usługi własne. Z taką sytuacją mamy właśnie do czynienia w tej sprawie – orzekł.

Dwa zagadnienia

W rozstrzygnięciu sprawy NSA wskazał na dwa najistotniejsze w niej zagadnienia. Pierwsze z nich – jak tłumaczył sędzia Roman Wiatrowski – dotyczy tego, czy w odniesieniu do spółki świadczącej w tym przypadku usługi hotelowe i nabywającej dla swoich klientów usługi gastronomiczne obowiązuje klauzula standstill w VAT. Sąd kasacyjny nie miał wątpliwości, że tak jest i że w odniesieniu do tego przypadku można stosować art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o VAT w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2008 r.

Drugi problem – jak podkreślił sędzia Wiatrowski – dotyczył tego, jak na gruncie ustawy o VAT należy definiować usługi turystyki.

– Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej usług turystycznych, co nie oznacza, że w tym zagadnieniu można odwoływać się tylko do wykładni językowej odnoszącej się do samego pojęcia turystyki, jak uczynił to organ interpretujący. Jest to wykładnia zawężająca dla podatnika – tłumaczył sędzia Wiatrowski.

Wyjaśnił, że należy w tym przypadku przyjąć podejście liberalne, skupić się na znaczeniu potocznym turystyki, a to oznacza, że samo świadczenie usług noclegowych (zakwaterowania) i gastronomicznych również będzie objęte zakresem pojęciowym usług turystyki na gruncie ustawy o VAT.

– Co ważne, liberalne podejście nie przekłada się na interpretowanie pojęcia usług turystyki w oderwaniu od orzecznictwa sądów administracyjnych – podkreślił sędzia.

Wskazał na linię orzeczniczą NSA pozwalającą na rozszerzającą wykładnię pojęcia usług turystyki, w tym wyroki: z 4 września 2009 r. (sygn. akt I FSK 1252/07), z 20 czerwca 2011 r. (I FSK 897/10), z 18 października 2019 r. (I FSK 1921/16), z 8 lipca 2021 r. (I FSK 276/18), z 31 stycznia 2023 r. (I FSK 2347/19).©℗

orzecznictwo