Kilkakrotnie w ostatnim czasie szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienił interpretacje wydane pięć lat temu przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Bywa, że czyni to już po przedawnieniu się zobowiązania, o które pytał podatnik.
Tak było w sprawie opodatkowania kar umownych naliczanych przez przedsiębiorcę za jednostronne rozwiązanie umowy z winy klienta. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną 9 sierpnia 2017 r., a szef KAS zmienił ją 30 stycznia 2023 r. (sygn. DOP7.8101.4.2022.HEMD). Chodziło o VAT, więc jeśli nawet podatek byłby należny za sierpień 2017 r. (miesiąc wydania interpretacji przez dyrektora KIS), to do czasu zmiany interpretacji zobowiązanie już się przedawniło (za wcześniejsze okresy tym bardziej).
Zmiana była na niekorzyść spółki, bo wbrew stanowisku dyrektora KIS szef KAS uznał, że kary umowne za jednostronne rozwiązanie umowy z winy klienta są opodatkowane VAT i należało wystawić fakturę, a nie notę.
Spółka nie musi jednak korygować podatku i go dopłacać, i to nie tylko dlatego, że doszło do przedawnienia.
Na niekorzyść
Samo przedawnienie bowiem to jedno. Drugie, być może nawet ważniejsze, to to, że ordynacja podatkowa chroni podatnika, który zastosuje się do otrzymanej wcześniejszej interpretacji indywidualnej. Nawet gdyby szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienił ją na gorsze, to i tak podatnik nie zapłaci odsetek za zwłokę ani sankcji karnych, a czasem nawet nie musi dopłacać podatku (patrz ramka).
Tak też powinno być po zmianie 13 lutego 2023 r. dwóch interpretacji indywidualnych – z 29 listopada 2018 r. i z 27 września 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.649.2018.1.AK, 0111-KDIB3-2.4012.547.2019. 1.AZ). Szef KAS nie zgodził się z dyrektorem KIS, że nie są opodatkowane:
- kary umowne naliczane przez spółkę telekomunikacyjną w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy przez abonenta lub z jego winy,
- zwrot przez abonenta równowartości przyznanych mu wcześniej ulg, proporcjonalnie pomniejszonych za okres od dnia zawarcia umowy do dnia jej przedterminowego jednostronnego rozwiązania.
Po otrzymaniu obu pierwotnych interpretacji spółka nie naliczała VAT. Dopiero teraz się okazało, że powinna była to robić.
Skutki zmiany interpretacji w świetle ordynacji podatkowej
Art. 14k par. 1 i 3. Zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą nie może szkodzić wnioskodawcy.
W zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie (…), nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę.
Art. 14l. W przypadku gdy skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej lub przed doręczeniem interpretacji indywidualnej, zastosowanie się do tej interpretacji nie zwalnia z obowiązku zapłaty podatku.
Art. 14m par. 1 i 2. Zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w tym zakresie, jeżeli:
1) zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie, oraz
2) skutki podatkowe miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej.
Zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku obejmuje:
1) w przypadku rocznego rozliczenia podatków – okres do końca roku podatkowego,
2) w przypadku kwartalnego rozliczenia podatków – okres do końca kwartału oraz kwartał następny;
3) w przypadku miesięcznego rozliczenia podatków – okres do końca miesiąca oraz miesiąc następny.
Na lepsze
Gorzej, gdy zmiana interpretacji jest na korzyść podatnika i ten mógłby jeszcze na tym skorzystać, gdyby nie to, że jest już za późno na korektę. Tu przedawnienie jak najbardziej ma znaczenie.
Najnowszy tego przykład jest z 2 lutego 2023 r. (sygn. DOP3.8222.539.2020.CNRU). Tego dnia szef KAS zmienił stanowisko dyrektora KIS z 9 lutego 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4011.235.2017.2.HK). Chodziło o podatek od dofinansowania, które dostają naukowcy na udział w badaniach realizowanych za granicą. Pieniądze te są przeznaczone głównie na pokrycie kosztów podróży do zagranicznego ośrodka naukowego i pobytu w nim.
Dyrektor KIS uznał, że pobyt za granicą w ramach stażu naukowego nie jest podróżą służbową ani inną, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT. W rezultacie stwierdził, że przyznane na ten cel pieniądze nie są zwolnione z podatku, bo nie są dietami ani zwrotem faktycznie poniesionych kosztów podróży.
Po pięciu latach od wydania tamtej interpretacji szef KAS stwierdził inaczej – że zwolnienie się należy, niezależnie od tego, czy wyjeżdża pracownik, czy inna osoba (np. zleceniobiorca, wykonawca umowy o dzieło, doktorant).
Co prawda zobowiązanie za luty 2018 r. (gdyby przyjąć, że powstało ono w miesiącu ukazania się pierwotnej interpretacji) jeszcze się nie przedawniło, ale płatnik (uniwersytet) pytał o rozliczenia z lat wcześniejszych. W tym zakresie mogło już dojść do przedawnienia, bo z końcem 2022 r. przedawniło się zobowiązanie w PIT za 2016 r.
Jeżeli więc uniwersytet potrącił np. w 2016 r. lub wcześniej podatek o dofinansowanie przyznane naukowcom, to ci nie mogą już teraz wystąpić o zwrot nadpłaty, nawet gdyby chcieli kierować się korzystną wykładnią szefa KAS.
Ostatecznie korzystna okazała się też wykładnia fiskusa w sprawie bonów żywnościowych przyznawanych osobom wykonującym pracę w warunkach szczególnych, gdy pracodawca nie może zapewnić gotowych posiłków zgodnych z normami określonymi dla celów profilaktycznych. Dyrektor KIS stwierdził 30 września 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.474.2019.1.RR), że bony nie są objęte zwolnieniem z PIT.
Szef KAS zmienił tę wykładnię dopiero 16 lutego 2023 r. (sygn. DOP3.8222.11.2022.CNRU). Niewykluczone, że wpływ na to miał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego br. (sygn. akt II FSK 1686/20). Sąd orzekł, że pracodawca, który zamiast wydać pracownikom posiłki profilaktyczne, przekazuje im bony żywnościowe, nie potrąca od tych talonów zaliczki na PIT. Orzeczenie to opisaliśmy w artykule „Bony zamiast posiłków profilaktycznych są bez PIT” (DGP nr 27/2023 r.).
W błyskawicznym tempie
Bywa, że interpretacja indywidualna jest zmieniana dużo szybciej. Tak było w sprawie akcyzy od sprzedaży najemcom prądu wyprodukowanego za pomocą paneli słonecznych przez właściciela nieruchomości (wynajmującego). Dyrektor KIS uznał 25 maja 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4013.80.2022.1.JS), że wynajmujący musi płacić akcyzę, bo – jak tłumaczył – na gruncie przepisów o podatku akcyzowym nie ma znaczenia to, że przedmiotem umowy jest usługa najmu, a nie dostawa energii elektrycznej. Co więcej – stwierdził, że wyprodukowany w ten sposób prąd nie jest zwolniony z akcyzy.
Do całkiem odmiennych wniosków doszedł po upływie pół roku szef KAS . Więcej o jego interpretacji z 1 lutego 2023 r. (sygn. DOP7.8101.4.2022) pisaliśmy w artykule „Wynajem domu z fotowoltaiką jednak bez akcyzy” (DGP nr 30/2023 r.).
Zmiana za zmianą
Pod koniec ubiegłego roku szef KAS zmieniał interpretacje dzień po dniu, czasem nawet dwie lub trzy tego samego dnia. W tym roku uczynił to już sześciokrotnie.
Co więcej, czasem zmiana wykładni następuje w momencie, gdy przepis już nie obowiązuje (np. art. 15e ustawy o CIT).
Ani podatnicy, ani płatnicy (podmioty dokonujące wypłat) nie mają obowiązku stosowania się do interpretacji indywidualnej i dotyczy to w równej mierze wykładni korzystnych, jak i niekorzystnych. Z reguły jednak płatnicy postępują zgodnie z otrzymaną interpretacją, bo mają świadomość ciężaru odpowiedzialności, jaki spoczywa na nich w związku z wyliczaniem, pobieraniem i wpłatą podatku do urzędu skarbowego. ©℗
13 najnowszych interpretacji zmieniających
| Problem | Interpretacja indywidualna wydana przez dyrektora KIS | Interpretacja zmieniająca wydana przez szefa KAS | Skutek interpretacji zmieniającej |
| Zwolnienie z PIT kuponów żywieniowych finansowanych przez pracodawcę | z 30 września 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.474.2019.1.RR) | z 16 lutego 2023 r. (sygn. DOP3.8222.11.2022.CNRU) | na korzyść podatnika |
| VAT od kar umownych za przedterminowe rozwiązanie umowy przez klienta (abonenta) lub z jego winy | z 29 listopada 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.649.2018.1.AK) | z 13 lutego 2023 r. (sygn. DOP7.8101.3.2022.HEMD) | na niekorzyść podatnika |
| VAT od zwrotu przez klienta (abonenta) równowartości przyznanych mu wcześniej ulg, nienależnych mu z powodu jednostronnego, przedterminowego rozwiązania umowy | z 27 września 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.547.2019.1.AZ) | z 13 lutego 2023 r. (sygn. DOP7.8101.1.2022.HEMD) | na niekorzyść podatnika |
| PIT od dofinansowania do zagranicznych stażów naukowych | z 9 lutego 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4011.235.2017.2.HK) | z 2 lutego 2023 r. (sygn. DOP3.8222.539.2020.CNRU) | na korzyść podatnika |
| zwolnienie z akcyzy energii elektrycznej wytworzonej za pomocą paneli słonecznych przez właściciela nieruchomości (wynajmującego) | z 25 maja 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4013.80.2022.1.JS) | z 1 lutego 2023 r. (sygn. DOP7.8101.4.2022) | na korzyść podatnika |
| VAT od kar umownych za jednostronne rozwiązanie umowy z winy klienta | z 9 sierpnia 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.234.2017.1.EK) | z 30 stycznia 2023 r. (sygn. DOP7.8101.4.2022.HEMD) | na niekorzyść podatnika |
| przychód ze sprzedaży projektów branżowych, nabytych od podwykonawców, a zyski kapitałowe | z 15 listopada 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.448.2019.1.AT) | z 30 grudnia 2022 r. (sygn. DOP4.8221.37.2022) | na niekorzyść podatnika |
| ustalenie kosztu uzyskania przychodów w przypadku zbycia akcji spółki dzielonej oraz zbycia udziałów spółki przejmującej | z 8 listopada 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.394.2019.1.SJ) | z 29 grudnia 2022 r. (sygn. DOP4.8221.7.2022.CPXV) | na korzyść podatnika |
| limitowanie na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT kosztów usług informatycznych | z 27 czerwca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.139.2019.2.APA) | z 29 grudnia 2022 r. (sygn. DOP4.8221.8.2022) | na niekorzyść podatnika |
| limitowanie na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT kosztów usług informatycznych | z 31 grudnia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.520.2018.2.PC) | z 28 grudnia 2022 r. (sygn. DOP4.8221.134.2021.CPXJ) | na niekorzyść podatnika |
| obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych w przypadku transakcji dokonywanych przez podmioty z udziałem Skarbu Państwa | z 19 marca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.38.2018.1.AZ) | z 28 grudnia 2022 r. (sygn. DOP4.8221.28.2021.GEFH) | na niekorzyść podatnika |
| zwolnienia z CIT na podstawie nowego zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej | z 2 sierpnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.159.2017.1.JKT) | z 28 grudnia 2022 r. (sygn. DOP4.9221.39.2022) | na niekorzyść podatnika |
| limitowanie na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT kosztów nabycia praw do korzystania z oprogramowania | z 31 maja 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.208.2019.1.ŚS) | z 27 grudnia 2022 r. (sygn. DOP4.8221.49.2021.CPXJ) | na niekorzyść podatnika |
