Jak szeroki jest zakres zwolnienia spółek kontrolowanych przez Skarb Państwa lub samorząd z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych? Od kilku lat spierają się o to skarbówka, podatnicy i… eksperci.
Końca sporów nie widać, a odpowiedź jest istotna nie tylko dla państwowych grup kapitałowych, lecz przede wszystkim dla tysięcy spółek gminnych. Przykładowo: czy miejskie przedsiębiorstwo wodociągów i kanalizacji musi sporządzać dokumentację cen transferowych dla transakcji kontrolowanych realizowanych z inną spółką komunalną? Nie do końca jest to jasne.
Wiadomo natomiast, że za niesporządzanie lokalnej dokumentacji cen transferowych grozi grzywna w wysokości nawet 720 stawek dziennych (art. 56c kodeksu karnego skarbowego) i dodatkowe zobowiązanie podatkowe określone w art. 58a i 58c ordynacji podatkowej.
Miało być łatwiej
Problem z dokumentowaniem cen transferowych dokuczał państwowym i samorządowym spółkom przez lata. Miała go rozwiązać nowelizacja, która weszła w życie 1 stycznia 2018 r. (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175 ze zm.). Zwolniła ona z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych (i to już za 2017 r.) podmioty, których udziałowcem choćby pośrednio jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 4 ustawy o CIT i art. 25 ust. 4 ustawy o PIT).
W uzasadnieniu zapewniano, że będą z tego tylko same korzyści, bo odetchną państwowe i samorządowe spółki. W praktyce wykładnia nowych przepisów okazała się trudna nawet dla fiskusa.
Potwierdza to najnowsza interpretacja zmieniająca, wydana 28 grudnia 2022 r. przez szefa Krajowej Administracji Skarbowej (sygn. DOP4.8221.28.2021.GEFH). Opisaliśmy ją w artykule „Ceny transferowe czasem też u państwowych” (DGP nr 12/2023).
Przypomnijmy, że chodziło o spółkę, w której 100 proc. udziałów posiada przedsiębiorstwo państwowe. Spółka ma z kolei 100 proc. udziałów w innym podmiocie. W 2017 r. realizowała transakcje zarówno z przedsiębiorstwem państwowym, jak i z własną spółką zależną.
Uważała, że nie musi sporządzać za 2017 r. dokumentacji cen transferowych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej to potwierdził w interpretacji indywidualnej z 19 marca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.38.2018.1.AZ).
Po prawie pięciu latach szef KAS doszedł jednak do innego wniosku i zmienił tamtą interpretację. Stwierdził, że zwolnienie nie dotyczy sytuacji, gdy handlujące między sobą podmioty są powiązane zarówno ze Skarbem Państwa, jak i pomiędzy sobą.
Oznacza to – w świetle zmienionej interpretacji – że dokumentacji cen transferowych nie musieli sporządzać za 2017 r. przedsiębiorcy z dwóch różnych grup państwowych, bo ich powiązania wynikały wyłącznie z tego, że udziałowcem (choćby pośrednio) jest Skarb Państwa.
Nieudana poprawka
Od 2019 r. przepisy zostały kolejny raz zmienione (poprawione) i w podobnym kształcie obowiązują też obecnie. Nowelizacja z 23 października 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.) wprowadziła zasadę, że lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanych (przekraczających określone progi wartości od 2 mln zł do 10 mln zł) nie muszą sporządzać przedsiębiorcy, gdy ich „powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami” (art. 11n ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT i art. 23z ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT).
Zniknęło więc zastrzeżenie, że mogą to być powiązania pośrednie. Z tego powodu problem odżył, czego przykładem jest interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 16 września 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.288.2021.3.BK).
Tu także – podobnie jak w interpretacji zmieniającej wydanej przez szefa KAS – chodziło o spółkę, która była powiązana ze Skarbem Państwa wyłącznie pośrednio poprzez swojego udziałowca (przedsiębiorstwo państwowe). Dyrektor KIS nie miał wątpliwości, że tylko udziałowiec spółki może się wykazać „wyłącznym powiązaniem ze Skarbem Państwa”, a więc tylko on mógłby korzystać ze zwolnienia dokumentacyjnego.
Identyczne stanowisko dyrektor KIS zajął w interpretacjach indywidualnych z 30 września 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010. 181.2020.1.RK) i z 9 grudnia 2020 r. (0111-KDIB1-1.4010. 381.2020.2.SG).
Odmiennego zdania był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w nieprawomocnym wyroku z 16 lutego 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 1701/20). Orzeczenie to dotyczyło bardzo podobnej sprawy. Sąd stwierdził, że ustawodawca, używając sformułowania „powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami”, miał na myśli wyłączność powiązań pośrednich lub bezpośrednich. Słowem, firmy powiązane pośrednio ze Skarbem Państwa lub gminą mogą korzystać ze zwolnienia dokumentacyjnego.
Powiązania osobowe
Kolejny problem powstaje w sytuacji, gdy w organach zarządczych albo nadzorczych spółki Skarbu Państwa zasiada np. przedstawiciel rządu, a w organach samorządowej spółki – przedstawiciel jednostki samorządu terytorialnego (JST, czyli np. gminy). W takiej sytuacji nie wystarczy bezpośrednie powiązanie kapitałowe ze Skarbem Państwa lub JST, trzeba sporządzić dokumentację cen transferowych, co potwierdził WSA w Gdańsku w wyroku z 16 listopada 2021 r. (sygn. akt I SA/Gd 850/21). Wyrok jest również nieprawomocny, a dotyczył sytuacji, w której w składzie rady nadzorczej gminnej spółki zasiadali przedstawiciele samorządu (np. skarbnik).
Eksperci niejednomyślni
Nawet eksperci nie są zgodni co do tego, która wykładnia przepisów jest prawidłowa. Zdaniem dr. Radosława Piekarza, doradcy podatkowego i partnera w A&RT Rynkowska, Kosieradzki Piekarz, rację w sporze ma fiskus.
– Uważam, że z przepisu w jego obecnym brzmieniu wynika, że zwolnienie dotyczy wyłącznie firm powiązanych bezpośrednio ze Skarbem Państwa lub samorządem. Co więcej, w takiej spółce nie może być nikogo więcej, a więc wykluczone są dodatkowe powiązania osobowe – twierdzi ekspert. Dodaje, że odmienna wykładnia przepisów naruszałaby zasadę równości podmiotów wobec prawa.
Nie zgadza się z tym doradca podatkowy Aleksy Miarkowski. Uważa, że organy podatkowe bezpodstawnie zawężają zakres zwolnienia do sytuacji, w której powiązanie ze Skarbem Państwa lub JST ma charakter bezpośredni.
– Co więcej, nie mają racji, twierdząc, że musi to być powiązanie kapitałowe – uważa ekspert.
Zwraca uwagę na definicję powiązań zawartą w art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT (i odpowiednio art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT). Wynika z niej, że chodzi o wszystkie relacje występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio.
Nie ma pewności, czy zwolnienie dotyczy wyłącznie firm powiązanych ze Skarbem Państwa lub samorządem bezpośrednio, czy również pośrednio. I co z dodatkowymi powiązaniami osobowymi?
– Tym samym zwolnienie powinno dotyczyć również sytuacji, w której spółka córka będąca w grupie kapitałowej należącej do Skarbu Państwa lub gminy zawiera transakcję kontrolowaną ze spółką córką należącą do drugiej grupy kapitałowej – również państwowej lub samorządowej – uważa Aleksy Miarkowski.
Tak samo – jego zdaniem – powinno być przy powiązaniach osobowych, czyli gdy np. pracownik instytucji reprezentującej Skarb Państwa lub JST zasiada w organach obu spółek córek.
– Co innego, gdyby członek zarządu spółki córki grupy kapitałowej należącej do Skarbu Państwa był jednocześnie przewodniczącym rady nadzorczej spółki córki należącej do drugiej państwowej grupy kapitałowej – tłumaczy ekspert.
Jego zdaniem zwolnienie dokumentacyjne nie powinno też dotyczyć transakcji kontrolowanych zawieranych pomiędzy spółką dominującą w danej grupie kapitałowej (państwowej lub samorządowej) a jej spółkami zależnymi.
– W takiej sytuacji powiązanie nie wynika wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa – podsumowuje Miarkowski.
Tym samym uważa, że wykładnia przedstawiona przez szefa KAS w interpretacji zmieniającej mogłaby odnosić się do dzisiejszego stanu prawnego. ©℗
