Aktualna wykładnia Ministerstwa Finansów i organów podatkowych stoi nie tylko w sprzeczności z wydawanymi początkowo interpretacjami indywidualnymi, lecz także z treścią samej ustawy nowelizującej z 7 października 2022 r.

rozwiń ›
Ustawodawca wprost wskazuje w niej, że zmienione regulacje w zakresie zwolnienia holdingowego powinny znajdować zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2023 r.

Nowe zwolnienie…

Od 2021 r. do polskiego porządku prawnego zostały wprowadzone przepisy pozwalające spółkom holdingowym na zwolnienie z opodatkowania dochodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów oraz przychodów z tytułu dywidend otrzymanych od spółek zależnych. Rewolucyjne rozwiązanie stanowi w szczególności pierwsza z preferencji, ponieważ do tej pory polski ustawodawca nie decydował się na powszechne zwolnienie z opodatkowania transakcji zbycia udziałów i akcji.
Wprowadzenie tego typu przepisów było postulowane od lat jako standard funkcjonujący w wielu państwach europejskich i instrument mogący zwiększyć atrakcyjność Polski jako kraju lokowania spółek holdingowych oraz całych struktur grup kapitałowych. Słuszność tych postulatów zdawało się potwierdzać uzasadnienie projektu nowelizacji ustawy o CIT. Napisano w nim, że celem przepisów o tzw. Polskiej spółce holdingowej jest m.in. wprowadzenie reżimu podatkowego, który będzie sprzyjał lokalizacji spółek holdingowych w Polsce, a także stworzenie konkurencyjnego otoczenia podatkowego, które będzie sprzyjać powrotowi polskich przedsiębiorców z jurysdykcji zagranicznych.

…i jego warunki

Skorzystanie ze zwolnienia holdingowego wymaga spełnienia wielu warunków, w szczególności konieczne jest, aby spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej miały na gruncie ustawy o CIT status spółki holdingowej oraz spółki zależnej.
Zgodnie z obecnym brzmieniem przepisów spółka holdingowa to spółka z o.o. lub spółka akcyjna, która m.in.:
  • posiada przez minimum rok co najmniej 10 proc. udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej;
  • nie korzysta ze standardowego zwolnienia dywidendowego (zwolnieniu może podlegać 95 proc. kwot dywidend zgodnie z zasadami reżimu holdingowego);
  • prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą;
  • nie jest kontrolowana przez podmiot z siedzibą w kraju uznawanym za raj podatkowy, niechętnym współpracy w zakresie podatków, czy z którym Polska lub UE nie ratyfikowała umowy międzynarodowej.
Na gruncie obecnych przepisów spółka zależna powinna spełniać następujące warunki:
  • spółka holdingowa posiada w niej minimum 10 proc. udziałów (akcji) przez okres co najmniej jednego roku;
  • nie posiada więcej niż 5 proc. udziałów (akcji) w kapitale innej spółki;
  • nie posiada praw udziałowych oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia w funduszu inwestycyjnym, spółce osobowej, fundacji, truście lub innych podmiotach o podobnym charakterze.
Ponadto, aby skorzystać ze zwolnienia holdingowego, spółka holdingowa oraz spółka zależna nie mogą być członkami podatkowej grupy kapitałowej ani korzystać ze zwolnień w ramach specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji.
Zwolnienia holdingowe najwcześniej w przyszłym roku
Zwolnienia holdingowe najwcześniej w przyszłym roku

Zobacz również
Warunkiem zwolnienia w związku z odpłatnym zbyciem udziałów jest także złożenie odpowiedniego oświadczenia do urzędu skarbowego przed transakcją oraz nieposiadanie przez spółkę zależną statusu spółki nieruchomościowej.

Wielu skorzystało…

W ostatnich miesiącach z tych korzystnych rozwiązań skorzystało wielu podatników, którzy spełniając warunki wskazane w ustawie (w szczególności dotyczące posiadania 10 proc. udziałów spółki zależnej przez minimum rok), nie mieli wątpliwości, że mogą zastosować zwolnienie np. w związku ze sprzedażą udziałów spółki zależnej.
Również dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzał, że podatnicy dokonujący w 2022 r. sprzedaży udziałów mogą korzystać ze zwolnienia holdingowego. Przykładem takiej wykładni są interpretacje indywidualne:
  • z 12 maja 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.162. 2022.1.IZ), w której potwierdzono możliwość zastosowania zwolnienia holdingowego w odniesieniu do transakcji sprzedaży udziałów realizowanej 7 marca 2022 r., w związku z posiadaniem 100 proc. udziałów spółki zależnej od 2015 r. (organ potwierdził tym samym, że okres posiadania udziałów w spółce zależnej należy ustalać na moment zbycia udziałów zgodnie z rzeczywistym okresem posiadania);
  • z 17 czerwca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.184. 2022.1.DP), w której organ przyznał, że zbycie udziałów mające miejsce 28 lutego 2022 r. może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisów reżimu holdingowego;
  • z 24 maja 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.96. 2022.2.DP), potwierdzająca możliwość skorzystania przez podatnika ze zwolnień wynikających z reżimu holdingowego w zakresie otrzymanych dywidend oraz zbycia udziałów (potwierdzono tym samym spełnienie warunku posiadania udziałów w spółce zależnej przez minimum 1 rok).

…potem pojawiły się wątpliwości

Wobec, wydawałoby się, jasnego brzmienia przepisów o Polskiej spółce holdingowej niemałym zaskoczeniem stało się dla wielu podatników uzasadnienie rządowego projektu ustawy nowelizującej ustawę o CIT, który wpłynął do Sejmu 25 sierpnia 2022 r. Wskazano w nim, że „w celu wyjaśnienia ewentualnych wątpliwości co do możliwości skorzystania ze zwolnień wynikających z reżimu holdingowego w brzmieniu na moment wejścia w życie przepisów (tj. 1 stycznia 2022 r.) należy wskazać, że intencją ustawodawcy było, aby moment ten uznać jednocześnie za rozpoczynający bieg okresu, w którym powinny być spełnione przewidziane w przepisach warunki. A zatem intencją ustawodawcy było, aby w praktyce pierwszym rokiem, w którym będzie możliwe skorzystanie ze zwolnień w reżimie holdingowym w brzmieniu na moment wejścia w życie przepisów, był 2023 r. Nie jest więc dopuszczalne uwzględnienie (dla celów ustalenia statusu spółki dominującej i zależnej) okresu spełnienia przewidzianych warunków w 2021 r.”.
To, co napisano w uzasadnieniu, nie ma oparcia w treści samych przepisów, ponieważ nie określają one momentu, w którym rozpoczyna swój bieg okres posiadania udziałów w spółce zależnej. Kierując się wykładnią językową, założeniem o racjonalności ustawodawcy oraz zasadą lege non distinguente nec nostrum est distinguere (zgodnie z którą brak rozróżnienia dokonanego w ustawie nie pozwala także na dokonanie rozróżnienia przez interpretatora przepisów), należy przyjmować, że stosowanie zwolnienia holdingowego jest możliwe już od początku 2022 r., jeżeli tylko spółka holdingowa spełnia przesłanki ustawowe.
Niestety, przedstawiona w uzasadnieniu projektu wykładnia przełożyła się na zmianę stanowiska organów podatkowych, które w interpretacjach wydawanych w kolejnych miesiącach również zaczęły przyjmować, że okres posiadania udziałów w spółce zależnej rozpoczyna swój bieg od momentu wejścia w życie przepisów i jest niezależny od rzeczywistego okresu posiadania udziałów w kapitale.

Od 1 stycznia 2023 r. już dwa lata

Kwestia ta nabiera jeszcze większego znaczenia, jeżeli uwzględnić, że zgodnie z nowelizacją z 7 października 2022 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180) od 1 stycznia 2023 r. okres warunkujący zastosowanie zwolnienia holdingowego będzie wynosić nie rok, lecz dwa lata. W konsekwencji przyjęcie stanowiska prezentowanego obecnie przez organy podatkowe powodowałoby, że w praktyce zastosowanie zwolnienia wynikającego z przepisów obowiązujących od początku 2022 r. byłoby możliwe dopiero od 1 stycznia 2024 r. (skrajnie niekorzystna interpretacja wskazuje wręcz, że dopiero z początkiem 2025 r.).

Kolejne ryzyko

Skłonność do profiskalnej i oderwanej od rzeczywistego brzmienia przepisów wykładni budzi uzasadnione obawy podatników, tym bardziej że, niezależnie od opisanych wątpliwości, obecnie nie jest również do końca jasne, jak należy interpretować obowiązek dotyczący prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez spółkę holdingową. Kwestia ta stanowi jeden z głównych obszarów ryzyka związanego ze stosowaniem nieprecyzyjnych przepisów o zwolnieniu holdingowym. Biorąc pod uwagę prezentowane do tej pory podejście dyrektora KIS, można spodziewać się, że również w tym obszarze podejmowane będą próby ograniczania możliwości korzystania ze zwolnienia holdingowego.
To, co napisano w uzasadnieniu do kolejnej nowelizacji, nie ma oparcia w treści przepisów, ponieważ nie określają one momentu, w którym rozpoczyna swój bieg okres posiadania udziałów w spółce zależnej