Jeżeli sponsor przekazuje towary bądź jego świadczenia mają charakter usługi, to zdarzenia te powinny zostać również przeanalizowane pod kątem skutków w VAT. Będą się one różniły w zależności od tego, czy będzie to sponsoring właściwy, czy niewłaściwy - pisze Bartosz Bogdański, doradca podatkowy, partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy.

Kontynuujemy cykl, w którym przedstawiamy różne przykłady działań podejmowanych przez firmy w ramach społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR). Szczegółowo analizujemy w nim podatkowe konsekwencje różnych działań, wskazując przy tym, w jakich sytuacjach występuje ryzyko przyjęcia przez fiskusa niekorzystnej dla podatników wykładni. Dotychczas w dodatku Podatki i Księgowość ukazały się artykuły:
• „Promujesz rowery wśród swoich pracowników lub klientów? Sprawdź skutki fiskalne” (DGP nr 113 z 13 czerwca 2022 r.),
• „Czy opłaca się inwestować w «zielone» auta” (DGP nr 122 z 27 czerwca 2022 r. ),
• „Więcej zieleni może dać też korzyści podatkowe” (DGP nr 132 z 11 lipca 2022 r.),
• „Preferencje podatkowe tylko dla wybranych form pomocy humanitarnej” (DGP nr 142 z 25 lipca 2022 r.),
• „Wydatki związane ze zbiórką nie zawsze będą kosztem” (DGP nr 152 z 8 sierpnia 2022 r.).
• „Jak traktować usługi pro bono w rozliczeniu podatkowym przedsiębiorcy” (DGP nr 176 z 12 września 2022 r.).
• „Sponsoring to reklama czy przedsięwzięcie CSR? W podatku dochodowym ma to znaczenie” (DGP nr 196 z 10 października 2022 r.).

ekwiwalentne świadczenia

Sponsoring właściwy ma miejsce wówczas, gdy sponsor w zamian za swoje świadczenie otrzymuje ekwiwalentne świadczenie od sponsorowanego. Świadczeniem sponsorowanego jest zwykle pewna forma reklamy przedsiębiorstwa sponsora, np. umieszczenie jego logo na materiałach reklamowych, umieszczenie reklam w budynku sponsorowanego bądź na stadionie, nadanie tytułu honorowego sponsora. Takie usługi często świadczą kluby sportowe, teatry. Natomiast świadczeniem sponsora jest przekazanie środków pieniężnych, wydanie towarów (np. sprzętu sportowego na rzecz klubu sportowego) bądź wykonanie usługi (np. wykonanie remontu pomieszczeń teatru).
Najprostszym sposobem na uniknięcie konsekwencji VAT przez sponsora jest przekazanie przez niego środków pieniężnych, gdyż takie świadczenie nie podlega VAT. Ta forma pomocy może jednak wywołać negatywne skutki po stronie sponsorowanego, który świadcząc usługę reklamową, powinien wystawić fakturę i opodatkować świadczenie według 23-proc. stawki VAT. Zatem w tej sytuacji skutki VAT będą tożsame z sytuacją, w której sponsor po prostu zakupiłby usługę reklamową od sponsorowanego i korzyścią sponsorowanego będzie w tym przypadku kwota netto.
W przypadku sponsoringu, którego przedmiotem są rzeczy (np. sprzęt sportowy) czy też usługi, z perspektywy VAT będziemy mieli do czynienia albo z odpłatną dostawą towarów albo z odpłatnym świadczeniem usług. Wynagrodzeniem w tej sytuacji będzie świadczenie ekwiwalentne ze strony sponsorowanego, którym zwykle będzie usługa marketingowa bądź usługa reklamy. Wówczas rozliczenie VAT powinno być z reguły neutralne dla stron – przy założeniu że zarówno sponsor, jak i sponsorowany są czynnymi podatnikami VAT. W takiej sytuacji bowiem sponsor i sponsorowany wystawią faktury w równych kwotach i obie strony w swoich rozliczeniach wykażą jednakowe kwoty podatku należnego i naliczonego (oczywiście możliwe są przesunięcia w czasie wynikające z różnych momentów powstania obowiązku podatkowego, niemniej jednak w końcowym rozrachunku VAT powinien pozostać neutralny dla stron).

Kiedy można odliczyć VAT?

Sponsor przyjmujący w zamian świadczenie ekwiwalentne będzie miał prawo do odliczenia VAT – oczywiście przy założeniu, że otrzymane usługi będą związane z jego działalnością opodatkowaną. Dosyć bezpiecznym i akceptowanym przez organy podatkowe rozwiązaniem jest świadczenie przez sponsorowanego usług reklamy, np. poprzez prezentację nazwy, logo sponsora na trybunach stadionu. Potwierdzeniem może być interpretacja podatkowa z 22 lipca 2021 r. (nr 0112-KDIL1-2.4012194.2021.3.PG), w której dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się, aby spółka odliczyła VAT wynikający z faktur wystawianych na podstawie umowy sponsoringu, przyznając, że świadczenia w postaci przekazania sponsorowi określonej liczby bezpłatnych honorowych kart wstępu; zamieszczenie oznaczeń firmowych (m.in. logo) w określonych w umowie miejscach; eksponowanie w trakcie imprez tablic reklamowych lub transparentów z logo sponsora mają związek z jego działalnością gospodarczą. Sponsorowany również będzie miał co do zasady prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez sponsora, gdyż otrzymane przez niego świadczenia również powinny mieć związek z jego działalnością opodatkowaną.

A co przy różnych stawkach podatku?

Przy rozliczaniu sponsoringu właściwego może się okazać, że VAT nie będzie neutralny dla stron. Będzie to miało miejsce w przypadku, gdy świadczenie sponsora będzie podlegało innej stawce VAT niż świadczenie sponsorowanego. Przykładowo sponsor przekazujący w ramach sponsoringu usługę cateringową w zamian za reklamę swojego przedsiębiorstwa wystawi fakturę na usługę opodatkowaną według stawki 8 proc. Z kolei sponsorowany opodatkuje swoje świadczenie reklamowe według stawki 23 proc. Kwoty VAT na fakturze nie będą równe, w związku z tym sponsorowany wykaże wyższą kwotę podatku należnego a niższą naliczonego i różnicę będzie musiał wpłacić do urzędu skarbowego. Problem ten pojawi się również w przypadku, gdy sponsor będzie świadczył usługi, od których nie przysługuje odliczenie VAT (np. usługi hotelarskie). Wtedy to sponsorowany będzie de facto ponosił koszt 23-proc. VAT z własnej kieszeni. Dlatego jest istotne, aby przy zawieraniu umów sponsoringowych strony oferowały sobie świadczenia opodatkowane jednakową stawką VAT – względnie żeby sponsor przekazywał również środki pieniężne na sfinansowanie dopłaty VAT.

sponsor nic nie otrzymuje

Odmienne skutki w VAT powstaną w przypadku, gdy sponsor nie otrzyma ekwiwalentnych świadczeń od sponsorowanego. Może mieć to miejsce w przypadku np. wynajmu pomieszczeń na rzecz teatru, któremu nie towarzyszy świadczenie zwrotne na rzecz sponsora. Wówczas bowiem będziemy mieli do czynienia albo z nieodpłatną dostawą towarów (art. 7 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1561; dalej ustawa o VAT) albo z nieodpłatnym świadczeniem usług (art. 8 ust 2 pkt 1 i 2 ustawy o VAT).
Nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub części prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów. W praktyce, jeżeli przedmiotem sponsoringu rzeczowego są towary, które są produkowane przez sponsora bądź sprzedawane w jego placówkach, VAT jest odliczany przy nabyciu i przy przekazaniu należy ten podatek naliczyć. Podstawą opodatkowania w tym przypadku jest cena nabycia tych towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów (art. 29a ust. 2 ustawy o VAT). Jeżeli towary są nabywane już w intencji przekazania sponsorowanemu (np. piekarnia będąca sponsorem klubu sportowego nabywa spodenki i koszulki dla młodzieżowej drużyny piłkarskiej), to sponsor nie powinien odliczać VAT i w związku z tym nie będzie ciążył na nim obowiązek naliczenia VAT przy przekazaniu.
Wyjątek od opodatkowania zajdzie w przypadku, gdy towary wydawane w ramach sponsoringu będą stanowiły prezenty małej wartości, a ich przekazanie miałoby związek z działalnością gospodarczą. Obecnie – biorąc pod uwagę dosyć liberalne podejście organów podatkowych do uznawania za koszty uzyskania przychodów oraz odliczania VAT od świadczeń wykonywanych przy działalności w ramach społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR) – drugi z tych warunków będzie uważany za spełniony. Sponsorowanie bowiem klubów sportowych, różnego rodzaju fundacji realizujących cele prospołeczne czy też ośrodków kultury jest uważane za działanie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, mimo że trudno wskazać wymierną korzyść takich działań.
Z kolei ustawa o VAT precyzyjnie określa kryteria wartościowe kwalifikujące przekazywane towary do prezentów o małej wartości. I tak poza opodatkowaniem VAT jest przekazanie towarów jednej osobie, gdy jednostkowa cena nabycia netto (lub jednostkowy koszt wytworzenia) nie przekracza 20 zł netto. W przypadku sponsoringu niewłaściwego skorzystanie z tej możliwości będzie w praktyce mocno utrudnione, gdyż uniknięcie opodatkowania VAT będzie możliwe w przypadku przekazywania niskowartościowych towarów bezpośrednio osobom korzystającym z tych towarów, a nie instytucjom.
Z perspektywy VAT lepiej jest zaoferować w ramach sponsoringu świadczenie w postaci usługi. Nieodpłatne świadczenie usług podlega bowiem opodatkowaniu VAT tylko w sytuacji, gdy służy ono celom osobistym podatnika, pracowników byłych współpracowników, akcjonariuszy itp. Dodatkowo opodatkowaniu VAT podlega nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. I znowu w tym przypadku można argumentować, że nieodpłatne świadczenie usług na rzecz podmiotu prowadzącego działalność prospołeczną będzie działalnością realizowaną w ramach społecznej odpowiedzialności biznesu, a to przyczynia się do zbudowania pozytywnego wizerunku, wywiera dobre wrażenie na kontrahentach oraz pracownikach. Zatem w dalszym ciągu taka działalność powinna być postrzegana jako służąca celom prowadzonej działalności przez podatnika. ©℗
Wnioski
Przy rozważaniu form sponsorowania należy mieć na uwadze, kto jest odbiorcą świadczenia sponsora. Jeżeli jest to podatnik VAT, który jest w stanie zaoferować ekwiwalentne świadczenie opodatkowane VAT tą samą stawką – lepszym rozwiązaniem jest przekazanie świadczeń rzeczowych bądź usług. Wtedy koszt sponsora będzie kosztem netto. Z kolei gdy sponsorowany nie jest podatnikiem VAT, dodatkowym kosztem będzie VAT. Przy sponsoringu niewłaściwym bardziej korzystne podatkowo jest zaoferowanie nieodpłatnego wykonania usługi niż przekazanie towarów. ©℗