Odliczając wydatki na usługi niematerialne, nieodjęte przed 2022 r. ze względu na obowiązujący wówczas limit, nie należy brać pod uwagę aktualnych kosztów takich świadczeń, bo nie są one obecnie limitowane – potwierdził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

Pytanie podatnika dotyczyło skutków uchylenia art. 15e ustawy o CIT. Przepis ten przed 2022 r. ograniczał możliwość odliczania od przychodu wydatków na niektóre usługi niematerialne (np. doradcze, badania rynku, reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych) w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczały 3 mln zł plus 5 proc. podatkowej EBITDA w danej firmie.
Koszty przekraczające limit, a więc nieodliczone w danym roku, nie przepadały, można je było odliczyć w kolejnych pięciu latach, zgodnie z art. 15e ust. 9 ustawy o CIT.
Od 1 stycznia 2022 r. cały art. 15e ustawy o CIT został uchylony, wskutek czego powstały wątpliwości, co z nieodjętymi kosztami, które zostały poniesione w okresie obowiązywania tego przepisu.

Limit hipotetyczny…

W licznych interpretacjach dyrektor KIS wyjaśniał już, że chcąc odliczać w latach 2022–2026 nieodjęte wcześniej wydatki na usługi niematerialne, trzeba stosować hipotetyczny limit kosztów, a więc taki, jaki przysługiwałby na podstawie przepisów obowiązujących do końca 2021 r.
Taki wniosek fiskus wyciąga z art. 60 ust. 1 Polskiego Ładu, czyli ustawy nowelizującej z 29 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105). „Innymi słowy, dla celów ustalenia limitu warunkującego prawo do odliczenia należy, zgodnie z art. 60 ust. 1 Polskiego Ładu, przyjmować założenie, że art. 15e ustawy o CIT nadal jest stosowany” – wyjaśnił dyrektor KIS w interpretacji z 14 lipca 2022 r. (sygn. 0111-KDWB.4010.18.2022. 1.AZE).
Tak samo stwierdził m.in. w interpretacjach: z 17 sierpnia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010. 410.2022.1.MKU), z 2 czer wca 2022 r. (sygn. 0111 KDIB1-2.4010.127.2022. 1.AK), z 26 maja 2022 r. (sygn. 0111 KDIB2- 1.4010. 221.2022.1.BJ), z 28 kwietnia 2022 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.589.2021.1.BJ).
Pisaliśmy o tym w artykułach „Firmy powinny stosować się do wirtualnego limitu kosztów” (DGP nr 161/2022) i „Limit kosztów znika, ale nadal trzeba go stosować” (DGP nr 233/2021). W tym drugim przedstawiliśmy stanowisko Ministerstwa Finansów – identyczne z wykładnią dyrektora KIS.

…ale bez bieżących kosztów

Firmy mają jednak wątpliwości, czy obliczając ów hipotetyczny limit, powinny brać pod uwagę również koszty usług niematerialnych ponoszone po 2021 r.
Odpowiedź dyrektora KIS jest tu jednoznaczna – bieżących kosztów nie należy uwzględniać, bo te nie są obecnie limitowane. Ostatnio organ potwierdził to, akceptując wyliczenia przedstawione w przykładzie przez pytającą spółkę.

Przykład

Spółka poniosła w 2020 i 2021 r. koszty usług niematerialnych w wysokości po 6 mln zł. Wartość jej podatkowej EBITDA w tych latach wynosiła po 10 mln zł, co oznacza, że równowartość 5 proc. EBITDA stanowiła 0,5 mln zł w każdym z tych lat.
W latach 2020 i 2021 spółka mogła odliczyć od przychodu koszty usług niematerialnych w wysokości po 3,5 mln zł rocznie, co wynika z następujących obliczeń:
nielimitowane 3 mln zł + 0,5 mln zł (5 proc. podatkowej EBITDA) = 3,5 mln zł
W każdym z tych lat nie udało jej się odliczyć po 2,5 mln zł. W sumie koszty nieodliczone za okres 2020–2021 wynoszą 5 mln zł.
Spółka założyła, że w latach 2022 i 2023 wyda na usługi niematerialne po 7 mln zł rocznie.
W tym samym czasie jej podatkowa EBITDA będzie nadal wynosić po 10 mln zł, a więc równowartość jej 5 proc. będzie stanowić 0,5 mln zł w każdym z tych lat. Ma to znaczenie wyłącznie dla obliczenia hipotetycznego limitu kosztów, a więc takiego, jaki przysługiwałby na podstawie przepisów obowiązujących do końca 2021 r. Limitu tego nie stosuje się do kosztów usług niematerialnych poniesionych w latach 2022 i 2023.
Spółka będzie więc mogła uwzględnić w podatkowych kosztach:
– w 2022 r.: 3,5 mln zł kosztów nieodliczonych z lat 2020–2021 (na co składa się nielimitowane 3 mln zł plus 5 proc. podatkowej EBITDA, tj. 0,5 mln zł) oraz 7 mln zł kosztów usług z 2022 r.,
– w 2023 r.: 1,5 mln zł kosztów nieodliczonych z 2021 r. (pozostała część, która nie została rozliczona w 2022 r. z uwagi na wysokość hipotetycznego limitu wynoszącą 3,5 mln zł) oraz 7 mln zł kosztów usług z 2023 r.
Identyczny wniosek płynie ze wspomnianych interpretacji dyrektora KIS: z 14 lipca 2022 r., z 2 czerwca 2022 r., z 28 kwietnia 2022 r.©℗
Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 6 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.505.2022.1.PB