VAT
Podatek należny
Opodatkowaniu VAT podlega m.in. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej: WNT) za wynagrodzeniem na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT podatnikami są m.in. osoby fizyczne dokonujące WNT.
Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwolniona z VAT jest sprzedaż dokonywana przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 tys. zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Przy czym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). W definicji sprzedaży nie mieści się więc WNT. W związku z tym WNT dokonywane przez podatnika, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, nie jest objęte zwolnieniem na podstawie tego przepisu.
Procedura VAT-OSS dotyczy każdej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów
Procedura VAT-OSS dotyczy każdej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów

Zobacz również
Zgodnie z art. 9 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przez WNT rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz, pod warunkiem że:
1) nabywcą towarów jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika (z zastrzeżeniem art. 10 ustawy o VAT);
2) dokonujący dostawy towarów jest m.in. podatnikiem podatku od wartości dodanej.
Z kolei przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), a przez towary – rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).
WNT uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu (art. 25 ust. 1 ustawy o VAT) – a więc w analizowanym przypadku w Polsce. Do przedstawionego stanu faktycznego nie znajdą zastosowania art. 25 ust. 2 i art. 26 ustawy o VAT.
W omawianej sprawie dojdzie do nabycia prawa do rozporządzania jak właściciel towarem (tj. ultrasonografem), który w wyniku dokonanej dostawy zostanie przetransportowany z Francji do Polski, dostawcą jest francuski podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywcą polski podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. W związku z tym dla uznania, że w analizowanej sprawie doszło do WNT po stronie lekarza, należy jeszcze przeanalizować wyłączenia z WNT zawarte w art. 10 ustawy o VAT. Otóż, mając na uwadze, że w przedmiotem nabycia jest ultrasonograf, a nabywcą lekarz korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, trzeba rozważyć, czy transakcja ta nie jest wyłączona z WNT na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o VAT. Pozostałe wyłączenia zawarte w art. 10 ustawy o VAT nie mają znaczenia dla analizowanego przypadku.
WNT, o którym mowa w art. 9 ustawy o VAT, nie występuje zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o VAT w przypadku, gdy dotyczy towarów innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (wskazana regulacja nie dotyczy ultrasonografu) nabywanych przez podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT – jeżeli całkowita wartość WNT na terytorium kraju nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego 50 tys. zł.
Należy dodać, że art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT stosuje się, jeżeli całkowita wartość WNT na terytorium kraju nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 50 tys. zł (art. 10 ust. 2 ustawy o VAT). Ten warunek jest spełniony, gdyż lekarz w latach poprzednich nie dokonywał w ogóle zakupu towarów za granicą.
Nabyty ultrasonograf nie jest ani nowym środkiem transportu, ani wyrobem akcyzowym, a zatem nie znajdzie tutaj zastosowania zawarte w art. 10 ust. 3 ustawy o VAT wyłączenie stosowania art. 10 ust. 1 pkt 2 i ust. 2.
Przy ustalaniu wartości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o VAT, nie wlicza się kwoty podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium państwa członkowskiego, z którego towary te są wysyłane lub transportowane. Do wartości tych nie wlicza się wartości z tytułu WNT, o których mowa w art. 10 ust. 3 ustawy o VAT (art. 10 ust. 4 ustawy o VAT).
Uwaga! W przypadku gdy u podmiotów, u których zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie występuje WNT, zostaje przekroczona kwota, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, uznaje się, że WNT ma miejsce od momentu przekroczenia tej kwoty (art. 10 ust. 5 ustawy o VAT).
W analizowanej sprawie przedmiotową transakcją przekroczona została kwota, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (tj. 50 tys. zł), a zatem należy uznać, że WNT ma miejsce od momentu przekroczenia tej kwoty, tj. od dokonania tego nabycia ultrasonografu.
Uwaga! W opisywanym przypadku nabycie ultrasonografu opodatkowanie WNT będzie obowiązkowe. Z tego względu pominięte zostaną regulacje dotyczące tzw. opcji opodatkowania zawarte w art. 10 ust. 6–8 ustawy o VAT.
Należy podkreślić, że jeżeli u podatnika zwolnionego podmiotowo przekroczony zostanie limit, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (tj. limit 50 tys. zł wartości WNT), to przed dokonaniem WNT trzeba zarejestrować się jako podatnik VAT-UE (dokonujący transakcji wewnątrzwspólnotowych) stosownie do art. 97 ust. 2 ustawy o VAT. Taki podatnik powinien uzyskać potwierdzenie zarejestrowania jako podatnik VAT-UE z urzędu skarbowego (art. 97 ust. 4 i 9 ustawy o VAT) i przy dokonywaniu WNT powinien się posługiwać tzw. numerem VAT UE, tj. NIP poprzedzonym kodem PL (zob. art. 97 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT). Co ważne, rejestracja VAT-UE nie powoduje u podatnika utraty zwolnienia podmiotowego.
Lekarz powinien rozpoznać obowiązek podatkowy od WNT ultrasonografu zgodnie z regułą zawartą w art. 20 ust. 5 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że w WNT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem WNT. W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu WNT powstał 5 października 2022 r., kiedy została wystawiona faktura przez francuskiego kontrahenta dokumentująca dostawę, która stanowi dla lekarza WNT.
Do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku WNT stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1–1b, 6, 7, 10, 11 i 17 ustawy o VAT (art. 30a ust. 1 ustawy o VAT). W analizowanym przypadku oznacza to, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, tj. 60 tys. zł.
W przypadku gdy podatnik zwolniony podmiotowo z VAT jest zobowiązany wykazać transakcję jako WNT, musi opłacić VAT wynikający z transakcji (według stawki krajowej). Dla ultrasonografu właściwa jest preferencyjna stawka VAT w wysokości 8 proc. (art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 w zw. z poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy o VAT). Tak więc podatek należny od WNT ultrasonografu wyniesie 4800 zł (60 000 zł x 8 proc.).
Uwaga! Oprogramowanie do ultrasonografów, jego aktualizacje i sondy kupione razem z urządzeniem są objęte preferencyjną stawką jako wyposażenie wyrobu medycznego (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1901/16).
Podatnicy zwolnieni podmiotowo nie składają JPK_V7M ani JPK_V7K (art. 99 ust. 7 ustawy o VAT). W sytuacji gdy są zobowiązani rozliczyć podatek należny od WNT, np. z uwagi na przekroczenie kwoty, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (jak lekarz), to stosownie do art. 99 ust. 8 ustawy o VAT powinni WNT wykazać w deklaracji VAT-8. W analizowanym przypadku powinna być to deklaracja VAT-8 za październik 2022 r., złożona do 25 listopada 2022 r. W tym terminie należy też zapłacić VAT od tego WNT (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT). Ponadto lekarz powinien to WNT wykazać w informacji podsumowującej VAT-UE w terminie do 25 listopada 2022 r. (m.in. art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT).
Podatek naliczony
Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. kwota podatku należnego z tytułu WNT, o którym mowa w art. 9 ustawy o VAT (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o VAT). W analizowanej sprawie podatnik korzysta jednak ze zwolnienia podmiotowego, a nabyty ultrasonograf będzie służyć do świadczenia usług zwolnionych z VAT, a zatem – w świetle art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 4 ustawy o VAT – lekarzowi nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu WNT w kwocie 4800 zł. ©℗
PIT
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT). Zatem, aby dany wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać łącznie następujące warunki:
  • zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
  • być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
  • pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
  • zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  • zostać właściwie udokumentowany,
  • nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że lekarz zamierza zaliczyć ultrasonograf do środków trwałych. Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o PIT amortyzacji podlegają (z zastrzeżeniem art. 22c ustawy o PIT) stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o PIT, zwane środkami trwałymi.
Ultrasonograf spełnia warunki do uznania go za środek trwały, gdyż:
  • stanowi on własność podatnika,
  • został nabyty,
  • jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
  • przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
  • składnik ten ma być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
Wydatki na nabycie środków trwałych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT). Kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o PIT (art. 22 ust. 8 zdanie pierwsze ustawy o PIT).
W razie odpłatnego nabycia za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się cenę ich nabycia, a jeżeli były używane przez podatnika przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie były wcześniej amortyzowane – cenę ich nabycia, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej (art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT). Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 22g ust. 3 zdanie pierwsze ustawy o PIT).
W analizowanej sprawie wartość początkowa ultrasonografu wyniesie 64 800 zł, tj. będzie to cena nabycia (60 000 zł) powiększona o VAT od WNT (4800 zł).
Uwaga! Wartość początkowa ultrasonografu przekracza 10 tys. zł, a zatem musi być on obligatoryjnie amortyzowany (art. 22d ust. 1 i art. 22f ust. 3 ustawy o PIT).
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że lekarz zamierza amortyzować ultrasonograf według metody liniowej. Określona w art. 22i ust. 1 ustawy o PIT metoda liniowa polega na tym, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.
Ultrasonografy mieszczą się w grupowaniu 802 Klasyfikacji Środków Trwałych. W praktyce powstają wątpliwości, czy roczną stawką amortyzacyjną z wykazu jest dla nich stawka 20 proc. czy 25 proc. Osobiście uważam, że właściwa będzie stawka 20 proc. (stosowana co do zasady do środków trwałych z grupy 8 KŚT), a nie stawka 25 proc., gdyż ta co prawda dotyczy grupowania 802 KŚT, lecz w zakresie aparatów i sprzętu do hydro- i mechanoterapii. Zatem na potrzeby schematu rozliczeń przyjmę 20-proc. roczną stawkę amortyzacyjną.
Należy tutaj wskazać, że stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Miesięczny odpis amortyzacyjny wyniesie zatem 1080 zł [(64 800 zł x 20 proc.) : 12 miesięcy].
Zakładam, że lekarz będzie dokonywał miesięcznych odpisów amortyzacyjnych (art. 22h ust. 4 ustawy o PIT). Przy założeniu, że faktycznie ultrasonograf zostanie oddany do używania i wprowadzony do ewidencji środków trwałych w październiku 2022 r., lekarz będzie mógł dokonać pierwszego odpisu amortyzacyjnego w kwocie 1080 zł za listopad 2022 r.
Wybraną metodę liniową dla ultrasonografu lekarz będzie zobowiązany stosować do pełnego zamortyzowania tego środka trwałego stosownie do art. 22h ust. 2 ustawy o PIT.
Uwaga! W razie braku ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 22n ust. 6 ustawy o PIT).
Zapłata za ultrasonograf nastąpi na francuski rachunek bankowy kontrahenta, a zatem zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych nie sprzeciwi się art. 22p ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT. Z kolei w przypadku WNT nie istnieje obowiązek zapłaty na rachunek bankowy z białej listy podatników VAT (art. 22p ust. 1 pkt 2 w zw. z 4 pkt 4 ustawy o PIT). Zakupy od unijnych podatników VAT nie są w ogóle objęte mechanizmem podzielonej płatności, a zatem zaliczeniu tych odpisów w koszty nie sprzeciwi się także art. 22p ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.
Dokonywane odpisy amortyzacyjne lekarz powinien ewidencjonować w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. ©℗
Schemat rozliczenia WNT środka trwałego przez podatnika zwolnionego podmiotowo* ©℗
1. JAKI PODATEK
VAT: Podstawa opodatkowania: 60 000 zł
Właściwa stawka: 8 proc.
Podatek należny: 4800 zł (60 000 zł x 8 proc.)
Podatek naliczony: 4800 zł, ale podatnikowi z uwagi na brak związku z działalnością opodatkowaną nie przysługuje prawo do odliczenia tego podatku naliczanego
PIT: Przychody: nie wystąpią (brak informacji w stanie faktycznym)
Koszty uzyskania przychodów: odpisy amortyzacyjne w wysokości 1080 zł miesięcznie (dokonywane od listopada 2022 r. aż do pełnego zamortyzowania środka trwałego lub jego zbycia albo likwidacji)
2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK
VAT: W VAT-8 oraz informacji VAT-UE kwotę 60 000 zł należy wykazać jako podstawę opodatkowania, a kwotę 4800 zł jako podatek należny.
PIT: Podatnik nie musi składać deklaracji zaliczkowej, ale powinien przy obliczaniu zaliczki (począwszy od listopada 2022 r.) i przy składaniu zeznania PIT-36L za 2022 r. uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od ultrasonografu w wysokości 1080 zł miesięcznie (za 2022 r. łącznie 2160 zł).
3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI
VAT-8: 25 listopada 2022 r.
Informacja podsumowująca VAT-UE: 25 listopada 2022 r.
PIT-36L: 2 maja 2023 r. (30 kwietnia to niedziela, a 1 maja to święto)
* W schemacie rozliczenia zostały pominięte inne zdarzenia/czynności.
Podstawa prawna
art. 2 pkt 6 i 22, art. 5 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 1, art. 9, art. 10, art. 15, art. 17 ust. 1 pkt 3, art. 20 ust. 5, art. 25, art. 26, art. 29a ust. 1–1b, 6, 7, 10, 11 i 17, art. 30a ust. 1, art. 41 ust. 2, art. 86, art. 88 ust. 4, art. 97, art. 99 ust. 7 i 8, art. 100, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 1, art. 113 ust. 1, art. 146aa ust. 1 pkt 2, poz. 13 załącznika nr 3 do ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1561)
art. 22 i 23 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1846)
załącznik nr 1 do rozporządzenia ministra finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. z 2019 r. poz. 2544; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105)