Subskrybuj nas na Youtube
Jeśli pozbyć się długu przez połączenie z dostawcą, to tylko przed, a nie po upływie terminów zmuszających do korekty kosztów uzyskania przychodu
Wskazują na to najnowsze interpretacje oraz orzecznictwo.Chodzi o sytuację, gdy ktoś ma zobowiązanie wobec innego podmiotu, ale zamiast zapłacić mu za dostawę, przejmuje go. Albo odwrotnie – wierzyciel przejmuje swojego dłużnika. W efekcie dochodzi do połączenia długu z wierzytelnością w jednych rękach. W języku prawniczym nazywa się to konfuzją.
Z podatkowego punktu widzenia ważne jest to, w którym momencie do tego dojdzie. W grę wchodzą bowiem przepisy, które z założenia mają przeciwdziałać zatorom płatniczym: art. 15b ust. 2 ustawy o CIT i – odpowiednio – art. 24d ustawy o PIT.
Nakazują one skorygować (pomniejszyć) koszty podatkowe, gdy dłużnik nie zapłaci swojemu dostawcy w ciągu 30 dni od upływu terminu płatności. Nawet gdyby strony umówiły się na termin zapłaty dłuższy niż 60 dni, to i tak trzeba dokonać korekty – z upływem 90 dni, licząc od dnia zaliczenia kwoty z faktury do kosztów uzyskania przychodu.
Można odwrócić skutki tej korekty – czyli na powrót powiększyć koszty – gdy dłużnik ureguluje w końcu swoje zobowiązanie (art. 15b ust. 4 ustawy o CIT i art. 24d ust. 4 ustawy o PIT).
Po korekcie
Konfuzja może zadziałać zarówno na korzyść dłużnika, jak i przeciw niemu. Wszystko zależy od tego, w którym momencie nastąpi.
Jeżeli dłużnik przejmie swojego wierzyciela po upływie terminu, o którym mowa w art. 15b ust. 2 ustawy o CIT (art. 24d ustawy o PIT), to z podatkowego punktu widzenia w niczym mu to już nie pomoże. Z chwilą, gdy upłynął ustawowy termin, i tak musiał on skorygować koszty. Nie odwróci tego skutków, gdy zamiast zapłacić wierzycielowi umówioną kwotę – sam go przejmie.
Zarówno organy podatkowe, jak i sądy uważają, że konfuzja nie jest formą uregulowania długu. Owszem, w takiej sytuacji zobowiązanie wygasa, ale nie na skutek zapłaty, tylko specyficznej sytuacji prawnej – połączenia wierzytelności i długu w rękach jednego podmiotu.
Takie stanowisko zaprezentował dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 4 czerwca 2014 r. (nr ILPB3 /423-122/14-2/PR). Stwierdził, że skoro kwota wynikająca z niezapłaconej faktury była wcześniej wyłączona z kosztów podatkowych, to po konfuzji nie może zostać z powrotem do nich zaliczona. Zobowiązanie już wygasło i nie ma czego regulować.
Przed korektą
Ta sama konfuzja może mieć jednak korzystne skutki, jeżeli do przejęcia dojdzie jeszcze przed terminem wynikającym z art. 15b ust. 2 ustawy o CIT (art. 24d ustawy o PIT).
Potwierdził to z kolei dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 16 stycznia 2015 r. (nr IBPBI/2/423-1295/14/SD).
Chodziło o spółkę, która planowała kupić znak towarowy od podmiotu powiązanego. Termin płatności miał być dłuższy niż 60 dni, co oznacza, że w razie nieuregulowania płatności spółka musiałaby skorygować swoje koszty podatkowe (z upływem 90 dni od dnia zaliczenia kwoty z faktury do kosztów uzyskania przychodu).
Spółka postanowiła jednak, że wcześniej przejmie swojego dostawcę. Uważała, że na skutek takiej operacji nie będzie musiała korygować kosztów.
Dyrektor katowickiej izby to potwierdził, ale z innego powodu, niż sądziła spółka. Ona uważała, że na skutek konfuzji ureguluje swój dług wobec dostawcy. Dyrektor wyjaśnił natomiast, że w takiej sytuacji zobowiązanie wygaśnie z mocy prawa. Przypomniał, że aby w ogóle mówić o istnieniu zobowiązania, muszą być dwie strony – wierzyciel i dłużnik. Jeśli jeden z nich przestaje istnieć, to wygasa także stosunek zobowiązaniowy między nimi. W takim wypadku dłużnik nie reguluje zobowiązania w żadnej formie. Po prostu z mocy prawa ono wygasa. A skoro nie ma zobowiązania, to nie ma też obowiązku korygowania kosztów.
Identyczne stanowisko dyrektor katowickiej izby zajął w interpretacji z 9 września 2014 r. (nr IBPBI/2/423-646/ 14/PC).
Bez kosztu, bez korekty
Obowiązku korekty nie ma podatnik, który w ogóle nie miał kosztów podatkowych. W tym wypadku konfuzja w niczym mu nie zaszkodzi ani nie pomoże. Potwierdził to WSA we Wrocławiu w wyroku z 21 stycznia 2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 1698/13, prawomocny). Wyjaśnił, że na skutek konfuzji nie dochodzi do zapłaty odsetek. Zobowiązanie z tego tytułu po prostu wygasa. Tymczasem kosztem podatkowym mogą być tylko odsetki zapłacone. Skoro nie zostały zapłacone, to w ogóle do tej pory nie mogły być kosztem podatkowym.
Komentarz
Piotr Woźniakiewicz starszy menedżer i doradca podatkowy PwC
Konfuzja to też uregulowanie zobowiązania
Uważam, że pojęcie „uregulowanie zobowiązania” na gruncie art. 15b ust.4 ustawy o CIT oraz 24d ust. 4 ustawy o PIT należy interpretować szeroko, przez pryzmat celu tych przepisów, jakim było zapobieganie zatorom płatniczym. Wprawdzie wskutek konfuzji dłużnik nie reguluje swojego zobowiązania względem wierzyciela (ponieważ od momentu połączenia jest ten sam podmiot, a zobowiązanie wygasło), to jednak brak jest przesłanek celowościowych dla pozbawiania możliwości odwrócenia skutków wcześniejszej korekty. Z przepisów wynika, że taka możliwość powstaje, jeśli zobowiązanie zostanie uregulowane, a nie jeśli dłużnik je ureguluje. Racjonalne jest więc założenie, że chodzi o wszelkie zdarzenia, które powodują wygaśnięcie stosunku zobowiązaniowego, bez uszczerbku dla wierzyciela (nie będzie to z pewnością umorzenie zobowiązania lub przedawnienie). Takim zdarzeniem jest jednak właśnie konfuzja. Wcześniejsza zapłata (lub jej brak) zobowiązania przez dłużnika przed połączeniem nie ma bowiem wpływu na stan majątkowy połączonego podmiotu.