TEZA: Spółka, która stosuje rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, jest uprawniona do podatkowego rozliczenia tych różnic poprzez wykazanie nadwyżki ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu, ujętej w księgach rachunkowych.
Reklama
Linia interpretacyjna / Dziennik Gazeta Prawna
Nr IBPBI/2/423-1307/14/MS

Reklama
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ
z 21 stycznia 2015 r.
PROBLEM
Spółka jest dostawcą kompleksowych rozwiązań technicznych dla sektora górniczego. Wskutek rozszerzenia obszarów specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) część jej istniejącego zakładu została objęta terenem SSE. Spółka 30 czerwca 2014 r. otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE.
Jak wiadomo, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.
Obecnie spółka jest w trakcie realizacji projektu będącego podstawą wydania jej zezwolenia i nie wypełniła jeszcze minimalnych warunków dotyczących wydatków inwestycyjnych oraz poziomu zatrudnienia. Nie jest więc jeszcze uprawniona do korzystania ze zwolnienia z CIT przysługującego jej na podstawie zezwolenia.
W ramach prowadzonej działalności (zarówno korzystającej ze zwolnienia, jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych) spółka będzie dokonywać transakcji rozliczanych zarówno w złotych, jak i w walutach obcych, co będzie prowadzić do powstawania różnic kursowych (warto dodać, że ustala ona różnice kursowe metodą rachunkową).
Czy mając na uwadze autonomiczność metody rachunkowej ustalania różnic kursowych względem przepisów podatkowych, możliwe jest wykazanie różnic kursowych w wyniku podatkowym spółki jedynie poprzez ujęcie w tym wyniku nadwyżki ujemnych lub dodatnich różnic kursowych danego okresu ujętej w księgach rachunkowych (tzw. ujęcie różnic per saldo)?
ODPOWIEDŹ IZBY
Jak podano w opisie rozpatrywanego przypadku, spółka ustala różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości. Uregulowana w art. 9b ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych polega na odpowiednim włączeniu do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych zrealizowanych oraz niezrealizowanych, a także wynikających z wyceny pozycji pozabilansowych. Tym samym spółka zaliczać będzie odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej.
Należy podkreślić, że art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT odsyła w zakresie wybranej metody ustalania różnic kursowych do stosowania przepisów o rachunkowości. Wynika to z tego, że jeżeli zgodnie z przepisami o rachunkowości różnice kursowe powinny być wykazane, nawet jeżeli nie są one uznawane za różnice kursowe według przepisów podatkowych, to będą one wpływać na wynik podatkowy spółki. Bezpośrednią konsekwencją odesłania do przepisów o rachunkowości w przypadku wyboru tzw. metody rachunkowej ustalania różnic kursowych (czyli m.in. do ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości, t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.) jest konieczność analogicznego jak na gruncie ustawy o rachunkowości prezentowania różnic kursowych dla celów podatkowych. W tym zakresie przepisy ustawy o rachunkowości odznaczają się swoistą autonomią na gruncie prawa podatkowego – zasady określania różnic kursowych zgodnie z metodą bilansową nie są modyfikowane przez przepisy prawa podatkowego, w szczególności przez ustawę o CIT.
Autonomiczność zasad ustalania różnic kursowych metodą rachunkową została potwierdzona przez ministra finansów w Biuletynie Skarbowym nr 6/2007, który wskazał, że rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o CIT.
Wynika z tego bezsprzecznie, że dla potrzeb ustawy o CIT istotny powinien być tylko końcowy wynik rachunkowej kalkulacji różnic kursowych.
Z kolei z punktu widzenia ustawy o rachunkowości różnice kursowe są prezentowane zgodnie z wynikowym (bilansowym) sposobem ich rozliczania. Różnice kursowe dotyczące aktywów i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny, ustawa o rachunkowości nakazuje zaliczać odpowiednio do przychodów (dodatnie) lub kosztów (ujemne) finansowych (art. 30 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Jest to wynikowe rozliczanie różnic kursowych, przy czym różnice kursowe rozliczone wynikowo (dodatnie i ujemne, zrealizowane i niezrealizowane) wpływają na podstawie art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości na rachunek zysków i strat.
Mając na uwadze art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości, wynik operacji finansowych stanowi różnicę między przychodami finansowymi, w szczególności z tytułu dywidend (udziałów w zyskach), odsetek, zysków ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt la, nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, a kosztami finansowymi, w szczególności z tytułu odsetek, strat ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt la, nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi, z wyjątkiem odsetek, prowizji, dodatnich i ujemnych różnic kursowych, o których mowa w art. 28 ust. 4 i ust. 8 pkt 2 tej ustawy. Należy zauważyć, że możliwość kompensowania różnic kursowych została wprost przewidziana w odniesieniu do zasad sporządzania rachunku zysków i strat, co też potwierdza istnienie takiej możliwości (tj. ujęcia per saldo) również w księgach rachunkowych.
W związku z powyższym, ponieważ spółka stosuje rachunkową (bilansową) metodę ustalania różnic kursowych, będzie uprawniona do podatkowego rozliczenia różnic kursowych poprzez wykazanie nadwyżki ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu, ujętej w księgach rachunkowych.