Artykuł 15e ustawy o CIT został uchylony z końcem 2021 r. wskutek wejścia w życie Polskiego Ładu. Przed sądem kasacyjnym wciąż toczą się jednak spory o zakres zastosowania.
Ponadto orzecznictwo sądów jest istotne również w świetle aktualnego stanu prawnego, ponieważ usługi, o których była mowa w art. 15e ustawy o CIT, są obecnie brane pod uwagę przy obliczaniu minimalnego podatku dochodowego. Pisaliśmy o tym w artykule „Minimalny podatek dochodowy. Kolejny zagwarantowany wpływ do budżetu” (DGP nr 185/2021).
Artykuł 15e wyłączał z podatkowych kosztów wydatki poniesione na rzecz podmiotów powiązanych z tytułu niektórych usług niematerialnych, a konkretnie: usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.
Ograniczenie to nie dotyczyło wydatków, które były bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi (art. 15e ust. 11 pkt 1).
Wyrok NSA zapadł w sprawie spółki zajmującej się m.in. prowadzeniem placówek handlowych o dużej powierzchni oraz sprzedażą hurtową i detaliczną produktów żywnościowych. Spółka zamierzała pozyskać od podmiotu powiązanego licencję na korzystanie z know-how dotyczącego gospodarki towarami na potrzeby zarządzania dużymi sklepami samoobsługowymi.
Uważała, że wydatki na know-how nie będą limitowane, bo – jak twierdziła – są one niezbędne i bezpośrednio związane ze świadczonymi usługami, a więc będzie miał tu zastosowanie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.
Argumentowała, że kluczową rolę w branży wielkopowierzchniowych placówek handlowych odgrywa m.in. zarządzanie i nadzór nad przepływem towarów, stanami towarowymi. Bez pozyskania odpowiedniego know-how w tym zakresie nie da się osiągać przychodów – przekonywała.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej był jednak innego zdania. Stwierdził, że koszty nabycia od podmiotu powiązanego licencji na korzystanie z know-how będą tylko pośrednio związane ze świadczonymi przez spółkę usługami czy sprzedażą towarów. Będą więc limitowane na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT – stwierdził.
Organ oparł swoją argumentację na kryterium cenowym, zgodnie z którym bezpośredni charakter mają tylko te wydatki, które są możliwe do zidentyfikowania jako czynniki obiektywnie kształtujące finalną cenę danego dobra lub usługi (interpretacja indywidualna o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.310.2018.1.PH).
Tak samo orzekł WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 919/18). Orzekł, że o bezpośrednim związku kosztu z wytworzeniem lub nabyciem towaru bądź świadczeniem usług można mówić tylko, jeżeli wprost przekłada się on na ostateczną cenę. W innym przypadku zachodzi ryzyko, że dany wydatek ma jedynie na celu generowanie kosztów pomniejszających podstawę opodatkowania i przerzucanie zysków do podmiotów powiązanych – stwierdził sąd.
NSA przyznał jednak rację spółce. Zwrócił uwagę na kształtujące się już orzecznictwo, w którym krytycznie oceniane jest kryterium cenowe stosowane przez organy podatkowe przy wykładni art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.
– W przepisie tym nie posłużono się odwołaniem do ceny usługi i to adresowanej do konkretnego podmiotu. Taka interpretacja prowadzi do niedopuszczalnego skorygowania treści normy prawnej, mimo że ta norma jednoznacznie z niego wynika. Ustanawiając wyłączenie limitowania wydatków, ustawodawca nie uzależnił go od inkorporowania poniesionego wydatku wprost w cenie produktu – uzasadniła wyrok sędzia Jolanta Strumiłło.
Podobnie NSA orzekł 22 lutego 2022 r. (sygn. akt II FSK 1449/19). Wtedy również stwierdził, że kryterium cenowe nie może decydować o limitowaniu kosztów. Nie tylko bowiem nie wynika ono z brzmienia przepisu, ale przede wszystkim cena jest kategorią ekonomiczną, a nie prawną. Szerzej pisaliśmy o tym wyroku w artykule „Cena usługi bez wpływu na limit kosztów” (DGP nr 43/2022).
Kryterium cenowe nie decyduje o limitowaniu kosztów, bo nie wynika z przepisu i jest kategorią ekonomiczną, a nie prawną

orzecznictwo

Wyrok NSA z 24 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1316/19 www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia