- Po uchwale NSA podatnicy mają wiele narzędzi, aby argumentować na swoją korzyść, czyli bronić dotychczasowego sposobu opodatkowania obiektu jako budynku. Paradoksalnie może się jednak okazać, że korzystniej będzie go uznać za budowlę - mówi Michał Nelepkowicz doradca podatkowy, wspólnik w Thedy & Partners.

Z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt III FPS 1/21) wynika, że za budowlę dla celów podatkowych można uznać taki obiekt, którego cechą wyróżniającą jest np. pojemność, a nie - jak w przypadku budynków - powierzchnia użytkowa. NSA wskazał, że zbiornik, który ma wszystkie cechy budynku, ale jego cechą wyróżniającą jest pojemność, należy opodatkować jako budowlę. Pan się z tym zgadza?
Nie. NSA wskazał bowiem, że obiekt musi mieć jakąś cechę wyróżniającą i trzeba ją brać pod uwagę przy ocenie, czy mamy do czynienia z budynkiem czy budowlą. Problem w tym, że to nie wynika z definicji budynku ani budowli w ustawie z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1170; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1558). NSA kolejny raz uznał, że budynek może de facto stać się budowlą. A przecież Trybunał Konstytucyjny orzekł w wyroku z 13 grudnia 2017 r. (sygn. akt SK 48/15) jasno, że jeśli obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni oraz posiada fundamenty i dach, to jest budynkiem. Należy więc opodatkować jego powierzchnię użytkową. TK uznał, że interpretacja art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która prowadzi do uznania budynku za budowlę, jest niezgodna z konstytucją.
Uchwała NSA była dla pana zaskoczeniem?
Nie tylko dla mnie, ale również dla podatników i organów podatkowych. Wszyscy oczekiwali, że NSA powoła się na wyrok TK z 2017 r. i wyjaśni, że silos - bo tego dotyczył spór w sprawie, w której sąd zadał pytanie - jest opodatkowany jako budynek, skoro spełnia wszystkie cechy wymienione w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Takie orzeczenie zakończyłoby wieloletnie spory o funkcje, przeznaczenie obiektu. Tak się jednak nie stało i teraz podatnicy oraz gminy będą badali, czy cechą wyróżniającą budynek jest powierzchnia użytkowa, pojemność, przestrzeń, a może jeszcze jakaś inna cecha.
Jak można je rozumieć?
Bardzo różnie, w tym problem. Nie wiadomo bowiem, co ma oznaczać, że w przypadku danego obiektu jego cechą „wyróżniającą” jest powierzchnia użytkowa. Czy zgodnie z sentencją uchwały mamy ją odnosić do jakichś obiektywnych wartości, np. przyjąć, że obiekt o powierzchni 1000 mkw. jest budynkiem, ale taki, który ma 999 mkw., jeszcze nie? Czy też mamy porównywać wielkość powierzchni w danym przypadku do innych cech, a jeżeli tak, to jakich - pojemności, przestrzeni obiektu ‒ i dlaczego? Kto w ogóle ma decydować o wspomnianych cechach? Jaką zatem pewność opodatkowania może mieć obecnie podatnik, przyjmując, że dany obiekt jest budynkiem, powierzchnia obiektu jest bowiem w ocenie podatnika jego cechą wyróżniającą czy wręcz dominującą? Czy jeśli podatnik tak to subiektywnie oceni, to nie narazi go to na kwestionowanie rozliczeń przez organ podatkowy? Na żadne z tych pytań uchwała NSA nie daje odpowiedzi.
Uchwała może być jednak na rękę gminom. Mogą bowiem uznać, że jeśli ważniejsza jest kubatura (pojemność) budynku, a nie jego powierzchnia użytkowa, to podatek należy zapłacić jak od budowli. Co mają zrobić w takiej sytuacji podatnicy?
Kluczowe jest ustalenie stanu faktycznego. Po uchwale podatnicy mają wiele narzędzi, aby argumentować na swoją korzyść, czyli bronić dotychczasowego sposobu opodatkowania obiektu jako budynku. Chodzi oczywiście o obiekty, które spełniają cztery warunki z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a więc są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadają fundamenty i dach.
Nadal można powoływać ekspertów posiadających odpowiednią wiedzę techniczną, którzy mogą potwierdzić, że dany obiekt jest budynkiem, a więc jego cechy konstrukcyjne spełniają definicję ustawową.
Załóżmy, że firma dotychczas opodatkowywała dany obiekt jako budynek, a więc płaciła daninę od jego powierzchni użytkowej. Czy po uchwale firma powinna podjąć jakieś działania?
To zależy. Na tym polega problem z uchwałą. Paradoksalnie podatnicy, którzy dziś opodatkowują obiekty jako budynki, zgodnie z definicjami mogą chcieć przekwalifikować je na budowle, jeśli będzie to dla nich opłacalne.
Dotychczas wszyscy woleli opodatkowywać obiekty jako budynki, a nie budowle…
Tak, ale jeśli mamy do czynienia z obiektem, od którego podatek od wartości jest wyższy niż podatek od powierzchni użytkowej. Zwróćmy uwagę, że powierzchnia użytkowa jest cechą, na którą nie ma wpływu nic poza tym, że budynek stoi. Innymi słowy, nie ważne, czy budynek jest ruiną, czy jest nowy, a i tak powierzchnię trzeba opodatkować według tej samej stawki, a więc w tej samej wysokości. Z budowlami jest zupełnie inaczej. Mogą się one zużywać i tracić na wartości. Jeśli zostaną sprzedane, to nowy właściciel przyjmuje do opodatkowania wartość bieżącą, odpowiadają tej z momentu zakupu. Mało tego, w przypadku budynków z poprzedniej i słusznie minionej epoki ich wartość początkowa, historyczna może być bardzo niska.
Zwróćmy też uwagę, że uchwała NSA zapadła na tle sporu o opodatkowanie nowoczesnych silosów na cement. W tym przypadku podatek od powierzchni użytkowej jest zwykle niższy niż podatek od wartości (gdyby przyjąć, że to budowle). Natomiast jest wiele obiektów, w tym również silosów, które zostały wybudowane np. w latach 60. czy 70. XX w., a ich wartość jest bardzo niska. Innymi słowy, podatek od ich powierzchni użytkowej jest wyższy niż podatek, jaki naliczylibyśmy od ich wartości. Teraz, po uchwale NSA podatnicy będący właścicielami lub posiadaczami takich budynków mogą wystąpić z wnioskami o nadpłatę i przeklasyfikować je na budowle.
Zadam to samo pytanie: pan się z tym zgadza?
Uważam, że będzie to niezgodne z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ale zgodne z uchwałą NSA. Od dawna w podatku od nieruchomości nie patrzymy jednak na same przepisy, ale również, a może nawet w pierwszej kolejności, na orzecznictwo sądów i Trybunału Konstytucyjnego. To powoduje oczywiście chaos.
Wprowadzenie w uchwale NSA tak nieostrych pojęć jak „cecha wyróżniająca”, „pojemność” czy „przestrzeń”, które nie są zdefiniowane w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, powoduje, że nie wiadomo, czy organ podatkowy i podatnik mogą we własnym zakresie zestawiać te pojęcia i wskazywać, że obiekt jest budynkiem lub budowlą, czy konieczna jest w tym zakresie specjalistyczna wiedza (np. eksperta lub biegłego).
Wspomniał pan, że można powoływać ekspertów mających odpowiednią wiedzę techniczną. Czy powołanie np. biegłego rzeczywiście rozwiązałoby sprawę?
Moim zdaniem nie, bo i tak nie ma definicji „pojemności” i „przestrzeni” w ustawie podatkowej. Zawsze druga strona będzie mogła wysuwać kontrargumenty. Wiedza biegłego czy eksperta niewiele tu pomoże. A dodatkowo ich powoływanie w postępowaniach podatkowych będzie oznaczało konieczność poniesienia dodatkowych kosztów.
Co musiałby zrobić podatnik lub organy, żeby zmienić dotychczasowe rozliczenia? Bo rozumiem, że sama uchwała nie wystarczy.
Organy musiałyby wszcząć postępowanie podatkowe i wydać decyzję. Z kolei podatnik może skorygować deklarację - zarówno bieżącą, jak i za poprzednie, nieprzedawnione lata - i złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty.
Jakie pana zdaniem będą skutki uchwały?
Trudno je przewidzieć. Myślę, że absurd tej uchwały mogłyby w praktyce pokazać masowe korekty deklaracji i dowodzenie przez podatników, że mają nie budynek, a budowlę, bo w przypadku ich obiektów powierzchnia użytkowa nie jest cechą wyróżniającą.
To nie doprowadzi do chaosu w rozliczeniach?
Niestety może się tym skończyć. Jak wspomniałem, wszyscy liczyli na zakończenie sporów, a tymczasem uchwała NSA otworzyła nowe pola wątpliwości i interpretacji. Jestem przekonany, że uchwała nie ukróci sporów, a wręcz przeciwnie, będzie ich więcej.
A co z zakończonymi postępowaniami?
Uchwała NSA nie może być podstawą wznowienia zakończonych postępowań podatkowych i sądowych. Taką podstawę dają jedynie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego i Trybunału Sprawiedliwości UE.
W NSA czeka ok. 200 spraw dotyczących opodatkowania silosów. Czy dobrze rozumiem, że uchwała raczej nie przyczyni się do ich ostatecznego rozstrzygnięcia?
Raczej nie. Można się spodziewać, że sąd kasacyjny będzie zwracał sprawy do organów podatkowych, aby zajęły stanowisko, czy w przypadku danego, konkretnego obiektu jego cechą wyróżniającą jest powierzchnia użytkowa, czy pojemność lub przestrzeń.
Na rozstrzygnięcie w sprawie opodatkowania silosów czeka również sprawa w Trybunale Konstytucyjnym. O co toczy się spór? Czy to jest szansa na zakończenie sporów?
Sprawa w trybunale dotyczy bezprawnej reklasyfikacji na budowlę silosu czy też w ogóle obiektu - spełniającego warunki z definicji budynku i z tego powodu opodatkowanego jako budynek w oparciu o kryteria podnoszone wcześniej przez NSA, tj. wyposażenie, przeznaczenie, pełnioną funkcję. Kryteria te formułowane wcześniej przez NSA tak samo jak teraz - w uchwale powierzchnia użytkowa jako wyróżniająca cecha - w żaden sposób nie znajdują się w definicji budynku ani w prawie budowlanym, ani w ustawie podatkowej. Dlatego też wyrok Trybunału Konstytucyjnego będzie miał decydujące znaczenie dla opodatkowania silosów, ale i w ogóle wszelkich obiektów spełniających kryteria z definicji budynku. Dlatego stanowisko trybunału w tej sprawie jest tak potrzebne szczególnie dzisiaj, po uchwale NSA, do której - miejmy nadzieję - TK również się odniesie i raz na zawsze zakwestionuje przedstawione w niej stanowisko NSA. Dopiero wówczas będzie szansa na zakończenie sporów dotyczących opodatkowania silosów, dziś sztucznie przedłużanych przez NSA.