Wyrok dotyczył przepisów francuskich, na zasadzie wyjątku innych niż polskie, ale dla Polaków znaczenie mają wskazówki unijnego trybunału dotyczące takich pojęć, jak „prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia” czy „nabycie w celu odsprzedaży”.
Sprawa dotyczyła francuskiej spółki (Icade Promotion), która prowadzi działalność deweloperską. Kupiła ona od osób niebędących podatnikami VAT nieuzbrojone grunty. Transakcje te nie podlegały więc VAT.
Następnie spółka podzieliła działki na mniejsze, uzbroiła w media (woda, prąd, gaz, kanalizacja, telekomunikacja) oraz doprowadziła drogę. Następnie sprzedała jako tereny budowlane. Nabywcami były osoby fizyczne, które zamierzały wybudować na działkach budynki mieszkalne.
Spółka zapłaciła VAT od marży, ale później doszła do wniosku, że transakcje te w ogóle nie podlegały opodatkowaniu. Innego zdania były francuskie organy podatkowe i sądy. Uważały, że spółka prawidłowo opodatkowała sprzedaż według systemu VAT marża.
Gdy sprawa trafiła ostatecznie do sądu kasacyjnego (rady stanu), ten nabrał wątpliwości i skierował pytanie prejudycjalne do TSUE.
Za i przeciw
Spółka uważała, że zgodnie z art. 392 dyrektywy VAT dostawa terenów budowlanych może być objęta systemem opodatkowania marży pod warunkiem, że podatnik zapłacił VAT przy nabyciu terenów i jednocześnie nie miał prawa do odliczenia tego podatku. Ponadto – jak argumentowała – marża dotyczy tylko przypadku, gdy dojdzie do nabycia i odsprzedaży terenów w niezmienionym stanie. Natomiast w tej sprawie – jak podkreślała – działki uległy po nabyciu istotnym zmianom.
Francuski sąd apelacyjny orzekł natomiast, że celem art. 392 dyrektywy nie było wyłączenie z opodatkowania zakupów terenów niezabudowanych, które następnie zostały przeznaczone do odsprzedaży jako tereny budowlane.
Sąd kasacyjny (czyli rada stanu) spytał TSUE, do jakich transakcji należy stosować system VAT marża: do sprzedaży nieruchomości, których nabycie podlegało VAT, ale podatnik nie miał prawa do odliczenia czy do sprzedaży nieruchomości, których nabycie było wyłączone lub zwolnione z VAT.
Kiedy VAT od marży…
TSUE wyjaśnił, że VAT od marży można stosować do sprzedaży terenów budowlanych:
■ zarówno gdy ich nabycie podlegało VAT, a podatnik nie miał prawa do odliczenia tego podatku, jak i
■ gdy nabycie nie podlegało VAT, ale cena, za którą podatnik kupił grunty, zawierała kwotę VAT, która została zapłacona na wcześniejszym etapie obrotu przez pierwotnego sprzedawcę.
Zarazem jednak TSUE orzekł, że VAT od marży nie ma zastosowania do sprzedaży terenów budowlanych, których pierwotne nabycie w ogóle nie podlegało VAT, niezależnie od tego, czy było ono wyłączone z opodatkowania, czy zwolnione z podatku. Chodzi o sytuację, gdy podatnik:
■ kupuje teren budowlany od osoby fizycznej (pierwotnego sprzedawcy), która zbywa swój majątek prywatny, a więc nie prowadzi działalności gospodarczej,
■ kupuje teren niezabudowany, zwolniony z VAT.
W obu sytuacjach nie ma VAT przy nabyciu.
…a kiedy w ogóle VAT
Trybunał wyjaśnił również w wyroku, że pojęcie terenu budowlanego obejmuje zarówno grunt uzbrojony, jak i nieuzbrojony. Jak więc rozróżnić teren budowlany od niezabudowanego? Zdaniem TSUE kluczowe jest to, czy w chwili transakcji dany teren był przeznaczony pod zabudowę.
Ponadto, jeśli chodzi o VAT od marży, to można ten system stosować jedynie do terenów budowlanych, a więc przeznaczonych pod zabudowę, kupowanych w celu ich odsprzedaży. Francuski sąd, który skierował pytanie prejudycjalne, musi zatem ocenić, czy tereny nabyte przez Icade Promotion są terenem budowlanym, czy niezabudowanym. Dostawa terenu niezabudowanego jest zwolniona z VAT (i zarazem – jak orzekł TSUE – nie może być objęta systemem VAT od marży).
OPINIA
Wyrok ma znaczenie również dla Polski
Wojciech Ostapowicz radca prawny, senior associate w Enodo Advisors
Polski ustawodawca, podobnie jak inne państwa unijne za wyjątkiem Francji, nie skorzystał z możliwości ustanowienia systemu opodatkowania marży do transakcji dostaw budynków i terenów budowlanych.
Mimo tego wyrok TSUE zasługuje na uwagę polskich podatników, ponieważ wskazuje, jak interpretować takie wyrażenia jak „prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia” (m.in. art. 43 ust. 1 pkt 2 polskiej ustawy o VAT) czy „nabycie w celu odsprzedaży” (przepisy dotyczące marży w zakresie dostawy towarów używanych). TSUE wskazał, że jeżeli przy nabyciu towaru w ogóle nie wystąpił VAT, to nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT. Stanowisko takie jest zgodne z wyrokami polskich sądów (przykładem wyrok NSA z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12). Jeśli natomiast chodzi o wyrażenie „nabycie w celu odprzedaży”, to biorąc pod uwagę wskazówki TSUE, należy przyjąć, że dokonanie pewnych zmian (napraw) w zakresie odprzedawanych towarów nie wyklucza zastosowania systemu opodatkowania marży. Jest to podejście spójne z przyjętą w ustawie o VAT definicją „towarów używanych”, przez które rozumie się ruchome dobra materialne, nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie (art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT).
orzecznictwo
Wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 30 września 2021 r. w sprawie C 299/20. www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia