Po upływie terminu ani organ pierwszej, ani drugiej instancji nie może orzekać o wysokości zobowiązania podatkowego, które wcześniej wygasło przez zapłatę – potwierdziła Izba Finansowa NSA
ikona lupy />
Przedawnienie i wygaśnięcie zobowiązania podatkowego / Dziennik Gazeta Prawna
Wczorajszą uchwałę (sygn. akt II FPS 4/13) jest zgodna z poprzednią, podjętą w składzie 7 sędziów – z 3 grudnia 2012 r. (sygn. akt I FPS 1/12). Ma ona zastosowanie do rozliczeń wszystkich podatków, ale też strat podatkowych.
Jak wynika z art. 59 par. 1 ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek m.in. zapłaty albo upływu terminu przedawnienia. Z kolei zgodnie z art. 70 par. 1 zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
VAT i nie tylko
Jeśli chodzi o uchwałę z 3 grudnia 2012 r. podjętą w składzie 7 sędziów, z której tezami Izba Finansowa wczoraj się zgodziła, przyczyną jej wydania były kłopoty przedsiębiorcy rozliczającego VAT. Naczelnik urzędu skarbowego w 2008 r. wydał dwie decyzje określające zobowiązania firmy w VAT za poszczególne miesiące 2003 r. Ta zapłaciła należność wynikającą z decyzji, ale jednocześnie złożyła odwołanie do dyrektora izby skarbowej. Dyrektor w 2010 r. uchylił decyzje naczelnika. Mimo to przedsiębiorca zaskarżył jego rozstrzygnięcie do WSA. Uznał bowiem, że dyrektor nie mógł zajmować się sprawą po upływie okresu przedawnienia. Organ twierdził natomiast, że skoro zobowiązania podatnika wygasły wskutek zapłaty, a nie z powodu upływu terminu przedawnienia, to może wydać w dowolnym czasie decyzje dotyczące tych zobowiązań – z tym, że nie może określić podatku w kwotach wyższych niż zapłacone przez firmę.
NSA w składzie 7 sędziów uznał, że nie można przyjąć, iż wpłata podatku stwarza taki stan prawny, w którym organ podatkowy nabywa prawo do wydawania decyzji bez żadnych ograniczeń czasowych. To, że podatnik wpłacił daninę, nie może pogorszyć jego sytuacji w porównaniu z sytuacją tego, kto podatku nie uregulował. NSA podkreślił też, że zgodnie z art. 208 par. 1 ordynacji organ po upływie terminu przedawnienia zobowiązania musi umorzyć postępowanie.
I tę argumentację powtórzył wczoraj prezes Izby Finansowej NSA, sędzia Marek Zirk-Sadowski. Podkreślił, że po upływie terminu przedawnienia postępowanie musi umorzyć zarówno organ I, jak i II instancji. Dodatkowo zwrócił uwagę, że po upływie terminu przedawnienia również podatnik nie może ubiegać się o inne określenie zobowiązania podatkowego.
Jak weryfikować straty
Bezpośrednią przyczyną, dla której nad problemem pochyliła się cała Izba Finansowa NSA, była kwestia rozliczania strat podatkowych. W sprawie (sygn. akt II FSK 513/13) chodziło o dewelopera, który w zeznaniu rocznym CIT-8 za 2005 r. wykazał ponad 1 mln zł straty. W kolejnych latach organy podatkowe badały rozliczenia spółki i doszły do wniosku, że strata została zawyżona. Jednak dopiero w 2012 r., a więc po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku za 2005 r., dyrektor urzędu kontroli skarbowej określił prawidłową, jego zdaniem, wysokość straty podlegającej odliczeniu w kolejnych latach. Problem polegał na tym, czy organ mógł wydać decyzję, czy też z powodu upływu terminu przedawnienia powinien umorzyć postępowanie. WSA stanął po stronie organów.
W związku z tym spółka złożyła skargę kasacyjną do NSA. Ten zaś uznał, że musiałby zastosować uchwałę z 3 grudnia 2012 r. (sygn. akt I FPS 1/12), ale się z nią nie zgadza. Przedstawił więc pytanie prawne do rozstrzygnięcia przez całą Izbę Finansową NSA.
Jakie znaczenie ma stanowisko izby dla rozliczania strat i możliwości weryfikowania tych rozliczeń? Tomasz Rolewicz, menedżer z EY, wyjaśnia na przykładzie: – Załóżmy, że strata powstała w 2010 r. Można ją uwzględniać w rozliczeniach za maksymalnie pięć kolejnych lat podatkowych, czyli po raz ostatni w rozliczeniu za 2015 r. Zgodnie z uchwałą Izby Finansowej NSA tak długo, jak długo można weryfikować zobowiązanie za 2015 r., można też weryfikować stratę, która wpływa na jego wysokość, czyli stratę za 2010 r. – wyjaśnia ekspert. – Innymi słowy, jeśli ostatnim okresem, w którym rozliczamy stratę, jest 2015 r. (deklarację składamy w 2016 r.), to w myśl uchwały możliwość jej weryfikowania przedawni się z końcem 2021 r. I w tym okresie organy mogą zakwestionować stanowisko podatnika, przy czym obie instancje muszą się w tym terminie „zmieścić” z decyzjami – dodaje.
Tłumaczy, że zarówno w świetle wczorajszej uchwały, jak i tej z 2012 r. jeżeli stratę z 2010 r. z uwagi np. na jej wysokość przedsiębiorca odliczył wcześniej, np. w latach 2011–2014 (po raz ostatni w deklaracji za 2014 r. składanej w 2015 r.), to termin, w którym organ może ją weryfikować upłynie też po pięciu latach, ale w tym wypadku z końcem 2020 r. – Ta koncepcja obliczania terminu przedawnienia w przypadku weryfikowania straty nie jest dziś explicite zapisana w przepisie, ale jest szeroko akceptowana w orzecznictwie. Przykładem wyrok NSA w sprawie o sygn. akt II FSK 2208/12 – stwierdza Rolewicz.
Amelia Górniak, menedżer w Crido Taxand, zwraca uwagę, że w ustnym uzasadnieniu Izba Finansowa NSA nie odniosła się konkretnie do problemu rozliczania i weryfikowania wysokości strat podatkowych. Uchwała jest jednak korzystna dla podatników w tym sensie, że organy nie mogą rozpatrywać spraw w nieskończoność. Ma jednak również negatywne konsekwencje: po upływie terminu przedawnienia podatnik nie może korygować rozliczeń i zwiększać straty podlegającej odliczeniu.
Podatnik, który wpłacił daninę, nie może być w gorszej sytuacji niż ten, kto nie zapłacił