CIT

Ustawa o CIT zawiera w art. 12 ust. 1 otwarty katalog przysporzeń majątkowych stanowiących przychody podatkowe. I tak zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Przychodem spółki ze zbycia zaniechanej inwestycji, łącznie z nieruchomością, jest kwota 1 200 000 zł. VAT należny od tej dostawy (276 000 zł) nie stanowi przychodu podatkowego. (art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT).
Za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarcza uważa się – zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT – dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1) wystawienia faktury, albo
2) uregulowania należności.
W analizowanej sprawie przychód ze sprzedaży zaniechanej inwestycji wraz z nieruchomością powstał więc 16 września 2021 r., kiedy to doszło do jej sprzedaży.
Kosztami uzyskania przychodów (dalej: KUP) są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT). Jednakże stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz b ustawy o CIT nie uważa się za KUP wydatków na:
a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.
Wydatki te, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, są jednak KUP – w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – bez względu na czas ich poniesienia.
Amortyzacji nie podlegają grunty (art. 16c pkt 1 ustawy o CIT), natomiast podlegają jej stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT (art. 16a ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT).
W analizowanej sprawie nabyty w kwietniu 2018 r. grunt został zaliczony do środków trwałych, nie podlegał jednak amortyzacji. W dacie zbycia nieruchomości, tj. 16 września 2021 r., spółka będzie mogła odnieść w KUP jego niezamortyzowaną wartość początkową, tj. kwotę 402 000 zł, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT.
W przypadku inwestycji dotyczącej budowy budynku hotelu nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o CIT, gdyż dotyczy on np. budynków, ale zaliczonych do środków trwałych, a nie inwestycji. Należy wyjaśnić, że w myśl art. 4a pkt 1 ustawy o CIT inwestycje oznaczają środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217).
Nie oznacza to jednak, że spółka kosztów tej zaniechanej inwestycji nie będzie mogła zaliczyć w ciężar KUP. Otóż zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o CIT koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Zatem wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję mogą zostać zaliczone do KUP w dwóch sytuacjach: sprzedaży niedokończonej inwestycji lub jej zlikwidowania (interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 sierpnia 2021 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.187.2021.4.PB).
Oznacza to, że w dniu sprzedaży zaniechanej inwestycji łącznie z nieruchomością (tj. 16 września 2021 r.) spółka będzie mogła zaliczyć nakłady na te inwestycje (w łącznej wysokości 663 000 zł) do KUP.
Łącznie, w związku ze zbyciem zaniechanej inwestycji wraz z nieruchomością, spółka może rozpoznać KUP w kwocie 1 065 000 zł (402 000 zł + 663 000 zł).
Podstawę opodatkowania stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 ustawy o CIT (art. 18 ust. 1 ustawy o CIT). W analizowanej sprawie dochód ze sprzedaży zaniechanej inwestycji wraz z nieruchomością wyniesie: 135 000 zł (1 200 000 zł – 1 065 000 zł).
Dla spółki właściwa jest stawka CIT w wysokości 19 proc. (art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT). Zatem podatek od dochodu uzyskanego z tej transakcji wyniesie 25 650 zł (135 000 zł x 19 proc.).

VAT

Opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Z kolei przez towary rozumie się m.in. rzeczy (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT), w tym nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości z zaniechaną inwestycją (budynku hotelu) będzie więc stanowić odpłatną dostawę towarów. Miejscem dostawy w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT), tj. w omawianym przypadku – Polska.
Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W analizowanej sprawie powstanie on w dniu sprzedaży tej nieruchomości, tj. 16 września 2021 r.
Uwaga! Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru (art. 106i ust. 1 ustawy o VAT). Spółka zatem prawidłowo wystawiła 16 września 2021 r. fakturę dokumentującą tę dostawę.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotem dostawy jest niezabudowany grunt. Stanowi on jednak teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, gdyż jest przeznaczony pod zabudowę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zatem jego dostawa nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Nie będzie mogło być zastosowane również zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż spółce od nabytego gruntu przysługiwało prawo od odliczenia podatku, a ponadto nabyta nieruchomość nie służyła wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku (miała służyć działalności opodatkowanej). Do sprzedaży tej nieruchomości spółka prawidłowo zatem zastosowała stawkę 23 proc. (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).
Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku (art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT). W opisywanej sytuacji podstawą opodatkowania tej dostawy nieruchomości z zaniechaną inwestycyjną jest ustalona kwota netto, tj. 1 200 000 zł. Należny VAT od tej dostawy wyniesie 276 000 zł (1 200 000 zł x 23 proc). W JPK_V7M za wrzesień 2021 r. spółka powinna rozliczyć sprzedaż tej nieruchomości z zaniechaną inwestycją. Kwotę 1 200 000 zł wykazujemy jako podstawę opodatkowania w polach K_29 i P_29; a kwotę 276 000 zł wykazujemy jako podatek należny w polach: K_30 i P_30. Fakturę sprzedaży tej nieruchomości ujmujemy w ewidencji sprzedaży JPK_V7M z kodem GTU_10 zgodnie z par. 10 ust. 3 pkt 1 lit. j rozporządzenia w sprawie JPK_VAT.
Zaniechanie inwestycji, a następnie jest sprzedaż, jest neutralna dla podatku naliczonego odliczonego w kwietniu 2018 r. (VAT od nabycia gruntu) oraz w miesiącach od maja 2019 r. do lipca 2020 r. Nie podlegał on ani nie podlega korekcie, ani w trybie korekt deklaracji VAT-7 za te miesiące, ani w trybie art. 91 ustawy o VAT.
Schemat rozliczenia sprzedaży zaniechanej inwestycji
1. Jaki podatek:
CIT:
przychody: 1 200 000 zł
koszty uzyskania przychodów: 1 065 0000 zł
dochód: 135 000 zł
podatek: 25 650 zł (135 000 zł x 19 proc.)
VAT:
podstawa opodatkowania: 1 200 000 zł podatek należny: 276 000 zł
podatek naliczony: nie wystąpi
2. W jakiej deklaracji wykazać podatek
CIT:
podatnik nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, ale powinien przy obliczaniu zaliczki za wrzesień 2021 r. i przy składaniu zeznania CIT-8 za 2021 r. uwzględnić po stronie przychodów kwotę 1 200 000 zł, a po stronie kosztów uzyskania przychodów kwotę 1 065 000 zł.
VAT:
W JPK_V7M kwotę 1 200 000 zł wykazujemy jako podstawę opodatkowania w polach K_29 i P_29; a kwotę 276 000 zł wykazujemy jako podatek należny w polach: K_30 i P_30.
3. Termin złożenia deklaracji
JPK_V7M: 25 października 2021 r.
CIT-8: 31 marca 2022 r.
* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności
Podstawa prawna
art. 2 pkt 6 i 33, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15, art. 19a ust. 1, art. 22 ust. 1 pkt 3, art. 29a, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9, art. 91, art. 106i ust. 1, art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1626)
par. 10 ust. 3 pkt 1 lit. j rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1179)
art. 4a pkt 1, art. 7, art. 12, art. 15, art. 16, art. 16a ust. 1, art. 16c pkt 1, art. 16h ust. 1 pkt 1, art. 18 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1666)