Subskrybuj nas na Youtube
Ta nowa forma organizacyjna już budzi wątpliwości księgowych co do sposobu prowadzenia ewidencji. Dotyczy to zwłaszcza operacji związanych z kapitałem i rozliczeniami z akcjonariuszami
Już 1 lipca br. wejdzie w życie zmiana kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.) wprowadzająca nowy rodzaj spółki – prostą spółkę akcyjną (dalej PSA). Księgowi, którzy będą odpowiedzialni za jej ewidencję, muszą pamiętać o tym, że niektóre rozwiązania prawne powodują, iż księgowość tej spółki nie będzie wcale taka prosta. Chociażby dlatego, że ustawodawca nie przewidział możliwości prowadzenia uproszczonej ewidencji księgowej. Oznacza to, że PSA jako osoba prawna (art. 12 k.s.h.) będzie musiała zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości prowadzić księgi rachunkowe. A to oznacza, że kierownik jednostki (a będzie nim zarząd albo rada dyrektorów spółki) będzie zobligowany do opracowania i przyjęcia polityki rachunkowości, a także wprowadzenia w tym dokumencie rozwiązania uwzględniającego specyfikę tego podmiotu. Będą musiały się w niej zatem znaleźć zasady ujmowania operacji gospodarczych, w tym te związane z kapitałem i realizacją przedsięwzięć innowacyjnych. Opisane powinny być też operacje dotyczące wszelkich rozliczeń z akcjonariuszami. I właśnie księgowania dotyczące kapitału akcyjnego, objęcia akcji i wypłaty dywidend będą księgowym sprawiać problemy. Rozwiązania prawne przewidują tu dużą elastyczność i odejście od zasady wyceny w pieniądzu, a to powoduje powstawanie wątpliwości, jak ująć w księgach takie zdarzenia.
Wkłady
Zgodnie z nowymi przepisami k.s.h. kapitał akcyjny w PSA powinien wynosić co najmniej 1 złoty. Nie będzie to jednak kapitał, który będzie miał przełożenie na liczbę i wartość akcji. Ich posiadacze mają odrębnie deklarować swój wkład na pokrycie akcji i odrębnie pokrywać kapitał akcyjny. Będą to typy zdarzeń gospodarczych, jakie dotychczas nie występowały w żadnym innym podmiocie.
Przykład 1
Wpłata na kapitał
Andrzej J. i Piotr P. (którzy są informatykami) założyli prostą spółkę akcyjną. W statucie, mimo iż nie musieli tego robić zgodnie z art. 3003 par. 2 k.s.h., wskazali, że kapitał akcyjny wyniesie 1 zł (nie ma jego wartości minimalnej jak w SA) i będzie opłacony pieniężnie przez każdego z akcjonariuszy. Natomiast akcjonariusze obejmą też 50 000 akcji w zamian za pracę świadczoną na rzecz spółki przez trzy lata. W księgach spółki znajdą się następujące operacje:
1. WB wpłata na kapitał Andrzeja J. kwota 50 groszy: Wn „Rachunek bieżący”, Ma „Pozostałe rozrachunki”;
2. Wpłata na kapitał Piotra P. kwota 50 groszy: Wn „Rachunek bieżący”, Ma „Pozostałe rozrachunki”;
3. PK rejestracja kapitału spółki w KRS kwota 1 złotych: Wn „Pozostałe rozrachunki”, Ma „Kapitał akcyjny”.
Nie będzie ujęte objecie akcji w zamian za pracę.
Kapitał akcyjny nieodzwierciedlający wartości akcji będzie też pełnił – nietypowo – rolę kapitału zapasowego. Zgodnie z nowym art. 30019 k.s.h. na pokrycie strat należy zasilić kapitał akcyjny, przeznaczając na ten cel, co najmniej 8 proc. zysku za dany rok obrotowy, jeżeli kapitał ten nie osiągnął 5 proc. sumy zobowiązań spółki wynikającej z zatwierdzonego sprawozdania finansowego za ostatni rok obrotowy.
Przykład 2
Przeznaczenie zysku
Prosta spółka akcyjna w sprawozdaniu za poprzedni rok obrotowy wykaże zobowiązania w wysokości 52 000 zł. Na dzień zatwierdzenia sprawozdania jej zobowiązania wynosiły 100 000 zł. Załóżmy, że spółka osiągnęła zysk, a w poprzednich latach miała kapitał akcyjny w części przeznaczonej na pokrycie strat w kwocie 270 zł, czyli wyższej niż 5 proc. z 52 000 zł. Spółka, która osiągnie zysk, nie będzie miała obowiązku przeznaczać go na kapitał zapasowy na pokrycie strat, mimo iż jej bieżące zobowiązania będą dużo wyższe niż te z ostatniego sprawozdania finansowego.
Problemem będzie również to, że akcje nieodzwierciedlające stanu kapitału mogą też być obejmowane w zamian za świadczoną pracę i usługi. Artykuł 3002 par. 2 k.s.h. wskazuje, że wkładem niepieniężnym na pokrycie akcji może być wszelki wkład mający wartość majątkową, w szczególności świadczenie pracy lub usług. Nieformalna wycena takiej pracy lub usług będzie następowała poprzez określenie ceny emisyjnej akcji, które będą obejmowane w zamian za taki wkład.
Przykład 3
Świadczenie pracy za akcje
Akcjonariusze PSA wskazali, iż akcjonariusz A, świadcząc pracę o wartości 200 000 zł, obejmie 100 akcji w spółce, a akcjonariusz B, który zobowiązał się do wpłacenia 10 000 zł i świadczenia pracy o wartości 390 000 zł, obejmie 200 akcji.
Kapitał akcyjny zostanie na dzień utworzenia spółki ujęty w wysokości 10 000 zł.
Po miesiącu wspólnicy wskazali, iż wykonali na rzecz spółki pracę o wartości 4000 zł każdy i wartość tej pracy jest odzwierciedleniem częściowej wpłaty na kapitał
Ale zdarzenie to nie będzie księgowane w żaden sposób w spółce, bowiem wartość pracy lub usług świadczonych na rzecz PSA w zamian za obejmowane akcje nie podlega uwzględnieniu w wartości kapitału akcyjnego. Wynika to z faktu, iż kapitał akcyjny odzwierciedla wartość rzeczywiście wniesionych wkładów mających zdolność aportową oraz uznaniowej wyceny wartości takiej pracy lub usług, a także braku odpowiedzialności akcjonariusza świadczącego pracę lub usługi za ewentualne zawyżenie ich wartości.
Natomiast spółka, sporządzając sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości, musi w informacji dodatkowej wskazać liczbę akcji obejmowanych przez akcjonariuszy w prostej spółce akcyjnej w zamian za wkłady niepieniężne, których przedmiotem jest prawo niezbywalne lub świadczenie pracy lub usług.
Dywidendy i zaliczki
Problemem księgowym będzie też rozliczanie wypłat dla akcjonariuszy. Będą oni mogli otrzymywać dywidendy i zaliczki na poczet dywidendy, przy czym dywidendy będą mogły być nietypowo wypłacane z kapitału akcyjnego.
Przykład 4
Kwota do podziału
Spółka posiada kapitał akcyjny w wysokości 520 000 zł, w tym przeznaczony na dywidendy 500 000 zł, zysk za rok objęty sprawozdaniem to 100 000 zł. Spółka nie posiada kapitałów rezerwowych czy zapasowych.
Ustalając wartość wypłaty z zysku, trzeba będzie wskazać, iż kwota przeznaczona do podziału między akcjonariuszy nie może przekraczać sumy zysku za ostatni rok obrotowy, niepodzielonych zysków z lat ubiegłych, utworzonych z zysku kapitałów rezerwowych, które mogą być przeznaczone na wypłatę dywidendy, oraz kwoty z kapitału akcyjnego przeznaczonej do wypłaty dywidendy. W tym wypadku jest to 600 000 zł (500 000 zł + 100 000 zł).
Sumę tę trzeba będzie z zasady pomniejszyć o niepokryte straty, akcje własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przeznaczone z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały rezerwowe, które nie mogą być przeznaczone na wypłatę dywidendy. W tym wypadku takie pomniejszenia nie wystąpią, zatem maksymalna kwota do wypłaty to 600 000 zł. Wypłata z kapitału akcyjnego może nastąpić po wpisie zmiany jego wysokości do rejestru. Operacje księgowe będą następujące:
1. PK postanowienie sądu o obniżeniu kapitału akcyjnego w związku z planowaną wypłata dla akcjonariuszy kwota 600 000 zł: Wn „Kapitał akcyjny”, Ma „Pozostałe rozrachunki”;
2. WB wypłata części dywidendy w kwocie 300 000 zł: Wn „Pozostałe rozrachunki”, Ma „Rachunek bankowy”.
To akcjonariusze PSA decydują, jaka część kapitału akcyjnego będzie mogła być wypłacana akcjonariuszom. Dywidendę rozdziela się w stosunku do liczby akcji, chyba że umowa spółki będzie stanowić inaczej. Z kolei zaliczki na poczet dywidendy będą wypłacane na podstawie upoważnienia udzielonego zarządowi. Nie będą mogą być one wypłacane z kapitału akcyjnego. Wypłatę zaliczki trzeba będzie zaksięgować: Wn „Pozostałe rozrachunki z akcjonariuszami”, Ma „Rachunek bankowy”.
Co ważne, kwota zaliczki na poczet dywidendy nie będzie mogła przekraczać sumy zysku za ostatni rok obrotowy, niepodzielonych zysków z lat ubiegłych, utworzonych z zysku kapitałów rezerwowych, które mogą być przeznaczone na wypłatę dywidendy. Sumę tę trzeba będzie pomniejszyć o niepokryte straty, akcje własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przeznaczone z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały rezerwowe, które nie mogą być przeznaczone na wypłatę dywidendy.
Ujęciu w księgach będzie podlegać też sytuacja, gdy w danym roku obrotowym zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy zostanie wypłacona akcjonariuszom, a spółka odnotowała stratę albo osiągnęła zysk w wysokości mniejszej od wypłaconych zaliczek.
W przypadku osiągnięcia zysku w wysokości mniejszej od wypłaconych zaliczek akcjonariusze będą zmuszeni zwracać zaliczki w części odpowiadającej wysokości przekraczającej zysk przypadający akcjonariuszowi za dany rok obrotowy.
Rok obrotowy
Bardzo ważna jest też decyzja odnośnie do roku obrotowego, a trzeba będzie ją podjąć już na samym początku działalności spółki. Jeśli bowiem proste spółki akcyjne będą przyjmowały jako rok obrotowy rok kalendarzowy to te, które powstaną po 1 lipca br. będą mogły połączyć księgi za 2021 r. z księgami za 2022 r. Wtedy sporządzą pierwsze sprawozdanie finansowe dopiero na 31 grudnia 2022 r. Jeśli do tego czasu nie ulegną zmianie przepisy, to sporządzane w formie elektronicznej i formie XML ze strony Ministerstwa Finansów będzie musiało być podpisane przez wszystkich członków rady dyrektorów lub zarządu elektronicznym podpisem. Co istotne, przy wydłużeniu roku obrotowego trzeba też pamiętać o terminie wypłaty zaliczek.
Przykład 5
Decyzja w sprawie roku obrotowego
PSA prowadziła działalność od lipca 2021 r. Jej pierwszy rok obrotowy zakończy się 31 grudnia 2021 r. Zatem już w 2022 r. będą mogły być wypłacane zaliczki na poczet dywidendy dla akcjonariuszy. Jeśli spółka skorzystałaby z możliwości wydłużenia pierwszego roku obrotowego, to zaliczki będą mogły zostać wypłacone dopiero w 2023 r.
Kiedy uproszczenia
PSA ma prawo do stosowania uproszczeń przewidzianych dla jednostek małych i mikro, o ile spełnione zostaną kryteria wielkościowe przewidziane w ustawie o rachunkowości. Tak jak w innych spółkach warunkiem sporządzania sprawozdania według załącznika nr 5 (małe jednostki) lub 4 (jednostki mikro) będzie podjęcie stosowanej uchwały przez akcjonariuszy. Natomiast o korzystaniu z uproszeń w zakresie wyceny niektórych aktywów i zobowiązań przez małe jednostki zdecyduje – tak jak w innych jednostkach – kierownik podmiotu.
Pamiętać jednak należy, iż z racji tego, że PSA będzie spółką kapitałową, to nie będzie miała prawa skorzystać z uproszczeń zabronionych dla tego rodzaju spółek – np. zrezygnować ze stosowania zasady ostrożności czy tworzenia rezerw na świadczenia pracownicze. Nie skorzysta też z podatkowych zasad amortyzowania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Przy czym warto podkreślić, że w przeciwieństwie do klasycznej spółki akcyjnej PSA nie będzie miała obowiązku corocznego poddawania swojego sprawozdania finansowego badaniu przez biegłego rewidenta. Co więcej, w ramach uproszczeń sprawozdawczych akcjonariusze będą mogli podjąć decyzję o niesporządzaniu sprawozdania z działalności.
Podstawa prawna
ustawa z 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy – Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1655; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 187)
ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217)
