W czerwcu w wielu spółkach zapadają uchwały o podziale zysku. Przy tej okazji można zwiększyć podatkowe koszty, nie wydając na to dodatkowych pieniędzy. Chodzi o odjęcie od przychodów tzw. hipotetycznych odsetek. Pozwala na to ustawa o CIT, o ile spółka spełni warunki przewidziane w art. 15cb.

Zatrzymać zysk w spółce

Zgodnie z tym przepisem kosztem uzyskania przychodów mogą być hipotetyczne odsetki, a więc takie, których w rzeczywistości firma nie poniosła, ale które musiałaby zapłacić, gdyby zaciągnęła kredyt lub pożyczkę, a wypracowany w poprzednim roku zysk wpłaciła wspólnikom w formie dywidendy. Warunkiem skorzystania z art. 15cb jest więc zatrzymanie przynajmniej części zysku w spółce. Taki cel przyświecał ustawodawcy.
– W praktyce, aby można było skorzystać z tego dobrodziejstwa, zyski muszą zostać przekazane na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki. Niezbędna jest więc uchwała – tłumaczy dr Jowita Pustuł, doradca podatkowy i radca prawny w J. Pustuł i Współpracownicy Doradztwo podatkowo-prawne.

Trzeba policzyć

Hipotetyczne odsetki można zaliczyć do kosztów podatkowych do wysokości 250 tys. zł rocznie. Ile dokładnie? Trzeba to policzyć. Zgodnie z art. 15cb ustawy o CIT kosztem może być kwota odpowiadającą iloczynowi: stopy referencyjnej NBP obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1 pkt proc. oraz kwoty:
dopłaty wniesionej do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, lub
■ zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki.
31 grudnia 2020 r. stopa referencyjna wyniosła 0,10 proc., więc po powiększeniu o 1 pkt proc. pierwszy wskaźnik wynosi obecnie 1,1 proc.
Należy go pomnożyć przez kwotę zatrzymanego w spółce zysku przekazanego na kapitał rezerwowy lub zapasowy.
Przykład
Jeśli spółka zatrzyma 5 mln zł zysku, to do kosztów uzyskania przychodu będzie mogła zaliczyć 55 tys. zł:
(0,1 proc. + 1 proc.) x 5 mln zł = 55 tys. zł
Jeśli zatrzyma 10 mln zł zysku, to do kosztów zaliczy 110 tys. zł.
Maksymalnie więc w tym roku można zatrzymać nieco ponad 22 720 tys. zł. Wtedy odliczymy 249 999 zł, a więc spółka zmieści się w rocznym limicie (250 tys. zł).
Tak obliczone odsetki można odjąć od przychodów w roku wniesienia dopłaty lub podwyższenia kapitału rezerwowego lub zapasowego oraz w kolejnych dwóch bezpośrednio po sobie następujących latach podatkowych.

Na właściwy kapitał

W uchwale o podziale wypracowanego w zeszłym roku zysku i przeniesieniu go na kapitał rezerwowy lub zapasowy muszą znaleźć się odpowiednie zapisy. Przykładowo więc, gdyby podjęto uchwałę o wyłączeniu zysku od podziału między wspólników, ale nie przekazano go na kapitał zapasowy lub rezerwowy, to spółka nie będzie mogła wykazać dodatkowych kosztów podatkowych z tytułu hipotetycznych odsetek.
– Spółka nie będzie też mogła wykazać kosztu w postaci hipotetycznych odsetek, gdy zysk wyłączony od podziału zostanie wykazany w bilansie w pozycji „zysk z lat ubiegłych” – zwraca uwagę Jowita Pustuł.
Tak samo stwierdził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 maja 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.24.2020.3.ŚS). Wystąpiła o nią spółka, która pozostawiła wypracowany w poprzednim roku zysk w spółce (wyłączony z podziału między wspólników), ale w bilansie wykazała go w kapitałach własnych w pozycji „zysk z lat ubiegłych”, a nie na kapitale zapasowym ani rezerwowym. Spółka uważała, że należy te środki traktować tak, jak kapitał zapasowy, bo zysk z lat ubiegłych pełni taką samą rolę w kapitałach spółki jak kapitał zapasowy lub fundusze rezerwowe – jest źródłem zwiększenia kapitałów własnych.
Dyrektor KIS wyjaśnił jednak, że takie ujęcie w bilansie oznacza, iż w istocie zatrzymane zyski nie zostały przekazane na kapitał zapasowy. Wskazał, że warunkiem skorzystania z preferencji jest przekazanie zysku na kapitał rezerwowy lub zapasowy spółki, a nie – jak wskazała spółka – jedynie pełnienie przez ten zysk takiej samej roli jak kapitał zapasowy.
Wykluczył więc możliwość uznania za koszt uzyskania przychodu hipotetycznych odsetek.

Trzeba trzymać trzy lata

Zatrzymane zyski muszą być na kapitale rezerwowym lub zapasowym przez trzy lata, licząc od końca roku podatkowego, w którym została podjęta stosowna uchwała.
– Jeśli spółka wypłaci ten zysk przed upływem trzech lat, to będzie musiała rozpoznać przychód w kwocie równej hipotetycznym odsetkom zaliczonym do kosztów podatkowych – ostrzega Łukasz Kupryjańczyk, doradca podatkowy i partner w Thedy & Partners.
Przychód w takiej sytuacji należy rozpoznać w roku podatkowym, w którym dokonano wypłaty zysku z kapitału.

Nie na stratę bilansową

Zatrzymanych zysków nie można przeznaczyć na pokrycie straty bilansowej. Zabrania tego wprost art. 15cb ust. 4 ustawy o CIT.
– Jeśli w kolejnych latach po skorzystaniu z preferencji na podstawie art. 15cb dojdzie do powstania straty bilansowej, która zostanie pokryta kapitałem zapasowym, podatnik straci prawo do hipotetycznych odsetek i będzie musiał rozpoznać je jako przychody podatkowe – wyjaśnia Łukasz Kupryjańczyk.

Na podwyższenie kapitału

– Można natomiast skorzystać z preferencji, jeśli zysk zostanie przekazany na pokrycie ujemnego kapitału rezerwowego – wskazuje Jowita Pustuł.
Potwierdził to dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2021 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.470.2020.1.AR). Dotyczyła ona spółki, która połączyła się z inną firmą. W efekcie, po fuzji, powstał u niej ujemny kapitał rezerwowy. W latach 2019 i 2020 walne zgromadzenie podjęło uchwały o przeznaczeniu zysku za poprzedni rok obrotowy – odpowiednio za 2018 r. i 2019 r. – na pokrycie ujemnego kapitału rezerwowego. To spowodowało jego zmniejszenie.
Dyrektor KIS zgodził się ze spółką, że w takiej sytuacji ma ona prawo uwzględnić w kosztach podatkowych hipotetyczne odsetki, obliczone zgodnie z art. 15cb ustawy o CIT.

Nie dla komandytowych

Podatkowego kosztu w postaci hipotetycznych odsetek nie mogą odliczyć spółki komandytowe, które od 1 stycznia lub 1 maja 2021r. stały się podatnikami CIT, a zysk wypracowały jeszcze przed uzyskaniem statusu podatnika CIT. Potwierdził to dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 25 maja 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.145.2021.1.BS). Wystąpiła o nią spółka komandytowa, której wspólnicy wyjaśnili, że po 1 maja br. chcą podjąć uchwałę o utworzeniu kapitału rezerwowego i przekazać na niego niepodzielone zyski powstałe wcześniej.
Dyrektor KIS wyjaśnił, że spółka komandytowa nie będzie mogła odliczyć od przychodu hipotetycznych odsetek, bo zyski powstały jeszcze, zanim spółka stała się podatnikiem CIT.

Konieczne uzasadnienie ekonomiczne

Jak podkreśla Łukasz Kupryjańczyk, spółki muszą zwrócić uwagę na przyczyny przekazania zysku na kapitał zapasowy lub rezerwowy. – To istotna, a rzadko poruszana kwestia – mówi ekspert.
Wskazuje na art. 15cb ust. 10 ustawy o CIT, gdzie mowa jest o szczególnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.
– Podatnicy chcący zaliczyć hipotetyczne odsetki do kosztów podatkowych, powinni to więc robić z powodów ekonomicznych, a nie podatkowych. Muszą przygotować się na to, że w razie kontroli trzeba będzie przedstawić ekonomiczne uzasadnienie dla przekazania zysku na kapitał zapasowy lub rezerwowy.
Przepisy nie definiują, jak należy rozumieć uzasadnioną przyczynę ekonomiczną.
– Gdy wprowadzano art. 15cb ustawy o CIT, Ministerstwo Finansów tłumaczyło, że za przyczynę ekonomiczną należy rozumieć każdą korzyść inną niż podatkowa. Może nią być np. redukcja kosztów operacyjnych, administracyjnych działalności podatnika (np. na skutek reorganizacji) lub zwiększenie albo zabezpieczenie źródła przychodów przez zdobycie dostępu do np. nowych rynków zbytu, nowych technologii, nowych inwestorów czy surowców naturalnych – wymienia Łukasz Kupryjańczyk.
Zdaniem Jowity Pustuł powinno wystarczyć wskazanie, że chodzi o potrzebę zatrzymania środków w spółce na jej dalszy rozwój.
– W praktyce warto rozważyć opisanie przyczyny pozostawienia zysków w spółce w samej uchwale i zgromadzić stosowną dokumentację – podsumowuje Łukasz Kupryjańczyk. ©℗
Dodatkowe koszty dla spółek