Z tym problemem spotkał się czytelnik, który chciał się upewnić, czy oferowany przez niego zestaw stanowi świadczenie kompleksowe. Najpierw wystąpił do dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie o wiążącą informację taryfową (WIT), która dotyczy właściwego zaszeregowania towaru na potrzeby poboru cła. Po otrzymaniu korzystnej decyzji wystąpił do dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wiążącą informację stawkową (WIS), która ma znaczenie dla celów VAT. Ten jednak wydał decyzję odmowną, twierdząc, że nie jest to świadczenie kompleksowe. Czytelnik był zdziwiony, bo przy klasyfikacji tak dla celów VAT, jak i celnych decydują obecnie kody CN.
Nowa matryca
W przypadku VAT takie zasady mają zastosowanie od 1 lipca 2020 r., kiedy weszła w życie nowa matryca stawek. Oznacza to, że od tego dnia określa się je dla towarów według kodów Nomenklatury Scalonej (CN), a nie jak wcześniej według PKWiU. Jednocześnie ustawodawca wprowadził wiążącą informację stawkową (można o nią występować od listopada 2019 r.), która ma potwierdzać właściwą klasyfikację. Daje też ochronę prawną dla tych, którzy się do nich zastosują.
Taką samą ochronę przewiduje inna informacja wydawana przez dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu dla celów akcyzowych, co wynika z art. 42c ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT. Chodzi o wiążącą informację akcyzową (WIA). Decyzje te określają bowiem właściwą klasyfikację towaru według Nomenklatury Scalonej (CN) i tym samym ułatwią podatnikom prawidłowe przyporządkowanie stawki VAT do danego grupowania CN. Nie daje jej jednak uzyskany WIT, mimo że w tym przypadku mamy klasyfikację towarów na podstawie kodów CN.
Inne cele stawkowe…
Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na pytanie DGP wyjaśniło, że postępowania dotyczące WIT i WIS są niezależne, służą innym celom – podatkowym i celnym.
Resort przyznał, że jeżeli chodzi o WIS, w przypadku wystąpienia zestawu towarów organy po pierwsze badają, czy mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym w rozumieniu ustawy VAT oraz orzecznictwa TSUE. – To zagadnienie wstępne, które ma w VAT pierwszeństwo przed klasyfikacją towarów – wskazało MF.
Resort dodał, że w świetle VAT nie każdy zestaw towarów lub usług będzie stanowił świadczenie kompleksowe. Będzie to rzadkość. – Przykładowo nie będziemy mieli do czynienia ze świadczeniem kompleksowym w przypadku sprzedaży zestawu towarów, które pojedynczo stanowią pełnowartościowe produkty, a ich połączenie w zestaw nie zmieni ich właściwości – wyjaśnił resort.
Przyznał, że dopiero po rozstrzygnięciu zagadnienia wstępnego (uznaniu, że w sprawie występuje świadczenie kompleksowe) nastąpi klasyfikacja zestawu towarów w rozumieniu CN. W przypadku niespełnienia warunków wynikających z zasad VAT do wystąpienia świadczenia kompleksowego towary wchodzące w zestaw będą podlegały odrębnej klasyfikacji w rozumieniu CN, a tym samym odrębnemu opodatkowaniu.
…i taryfowe
Inaczej jest, jeżeli chodzi o WIT. – W przypadku wystąpienia zestawu towarów badamy od razu taki zestaw z punktu widzenia nomenklatury scalonej, czyli Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) – podkreśliło MF.
Wyjaśniło, że przez pojęcie „towary pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej” należy rozumieć towary, które:
  • składają się z co najmniej dwóch różnych artykułów, które na pierwszy rzut oka mogą być zaklasyfikowane do różnych pozycji,
  • składają się z produktów lub artykułów pakowanych razem, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań, oraz
  • są pakowane w sposób odpowiedni do sprzedaży bezpośrednio użytkownikom bez przepakowywania (np. w pudełka i skrzynki lub na paletach).
Resort przyznał, że klasyfikacja zestawu będzie polegała na klasyfikacji towaru, który nadaje zasadniczy charakter temu zestawowi.
– W związku z odrębnymi zasadami postępowań dotyczących WIT i WIS może zdarzyć się sytuacja, w której taki sam zestaw towarów będzie podlegał odmiennej klasyfikacji na gruncie podatku VAT oraz odmiennej dla celów stosowania przepisów celnych – stwierdziło ministerstwo.
Opinie ekspertów co do tego stanowiska są jednak podzielone. – Moim zdaniem jest ono błędne na wielu płaszczyznach – twierdzi Bartosz Mazur z Gekko Taxens. Z kolei Paweł Kaczmarek z Grant Thornton zgadza się ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów, że klasyfikacja transakcji na potrzeby podatków, np. VAT, których przedmiotem są dwa lub więcej towarów, może się różnić od klasyfikacji na potrzeby przepisów celnych (patrz komentarze w ramkach).
opinie
Podejście resortu finansów jest niezrozumiałe
Bartosz Mazur doradca podatkowy z Gekko Taxens
Nie rozumiem podejścia resortu fianansów. Moim zdaniem jest ono błędne na wielu płaszczyznach. Po pierwsze uważam, że nieprzyznanie WIT takiego waloru, jaki ma WIA, jest po prostu przeoczeniem ustawodawcy. Procedury wydawania tych interpretacji są analogiczne. Nawet jeśli ustawodawca przeoczył WIT, to z art. 42c ustawy o VAT wynika, że jednak dążył do tego, aby uznawać decyzje klasyfikacyjne dotyczącego danego towaru.
Po drugie takie podejście narusza dramatycznie zaufanie obywatela do organów państwa. Okazuje się bowiem, że – zdaniem MF – organ danego pionu administracji ma prawo kwestionować rozstrzygnięcie innego organu z tego samego pionu. Nie można się z tym zgodzić.
Po trzecie takie podejście nie ma żadnego sensu. Jeśli uznać je za słuszne, to dla każdego elementu zestawu należałoby wydawać osobną WIS. Ostatecznie i tak poszczególne elementy podlegałyby analizie na gruncie Nomenklatury Scalonej jako elementy zestawu – skutkiem tego byłoby ponowne analizowanie ich pod kątem kompleksowości na gruncie reguł ORINS. Jak logicznie uzasadnić takie podejście poza przyznaniem dyrektorowi KIS pretekstu do niewydawania WIS-ów?
Stąd też jedynym rozsądnym wyjściem jest przyjęcie, że jeśli mamy do czynienia z towarem, to od razu następuje jego analiza na gruncie Nomenklatury Scalonej przy uwzględnieniu reguł ORINS. Moim zdaniem art. 5a ustawy o VAT nie pozwala na przyjęcie odmiennego podejścia.
Ministerstwo ma rację w sprawie zestawów towarów
Paweł Kaczmarek, doradca podatkowy w Grant Thornton
Dokonując klasyfikacji towaru do określonego działu, pozycji czy podpozycji Nomenklatury Scalonej, należy się kierować treścią tej nomenklatury, zawartymi w niej uwagami, regułami ogólnymi oraz notami wyjaśniającymi. Przy takiej klasyfikacji nie można kierować się zasadami wynikającymi z innych regulacji, np. podatkowych. W związku z tym – niezależnie od tego, czy klasyfikacja jest dokonywana na potrzeby prawa celnego, VAT, akcyzy czy inne – powinna prowadzić zawsze do tego samego wyniku, czyli zaklasyfikowania towaru do tego samego kodu CN. W związku z tym, jeżeli w świetle Nomenklatury Scalonej, w tym reguł dotyczących zestawu dwóch lub więcej towarów, należy zaklasyfikować go do określonej pozycji CN, to taką pozycją należy posługiwać się na gruncie innych przepisów, np. podatkowych.
Zgadzam się natomiast ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów, że klasyfikacja transakcji na potrzeby podatków, np. VAT, których przedmiotem są dwa lub więcej towarów, może się różnić od klasyfikacji na potrzeby przepisów celnych. Przykładem tego jest kwestia świadczeń kompleksowych, o których mowa w przepisach o VAT. Niezależnie bowiem od klasyfikacji towarów jako zestawu w rozumieniu CN na podstawie VAT zostanie dokonana odrębna ocena, czy ich łączna dostawa stanowi świadczenie kompleksowe. Odpowiednio do tego przepisy o WIS przewidują, że przedmiotem wniosku o jego wydanie mogą być towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Czyli jeżeli wniosek obejmuje dwa lub więcej towarów mających być przedmiotem jednej czynności podlegającej opodatkowaniu, to niezależnie od oceny, czy są one zestawem w rozumieniu CN, mogą być uznane (lub nie) za świadczenie kompleksowe w rozumieniu podatku VAT. W konsekwencji może być tak, że choć dany zestaw zostanie w decyzji WIT zaklasyfikowany do określonego kodu CN, to z punktu widzenia VAT jego dostawa nie będzie stanowiła świadczenia kompleksowego.