Chodzi o to, że w zależności od tego, jakie warunki zostały spełnione, transakcje realizowane przez wystawców kart paliwowych są traktowane albo jako dostawa towaru, albo jako usługa finansowa. To duża różnica dla klientów, którzy z tych kart korzystają. W pierwszym przypadku bowiem, otrzymując fakturę, mogą oni odliczyć podatek naliczony (23 proc.), w drugim nie mają takiej możliwości (usługa finansowa jest bowiem zwolniona z VAT).
– Karty paliwowe ułatwiają życie przedsiębiorcom. Dzięki nim stacje benzynowe nie muszą wystawiać tysięcy faktur, kupujący paliwo dostaje jeden zbiorczy dokument po okresie rozliczeniowym od wystawcy bądź dystrybutora karty – podkreśla Marta Szafarowska, doradca podatkowy i partner w Gekko Taxens. Ten ostatni zarabia natomiast na rabacie, jaki otrzymuje od koncernów paliwowych.
Brak przepisu
Moment, w którym minister wydał objaśnienia, nie jest bez znaczenia. Z początkiem roku został bowiem uchylony przepis art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, który regulował transakcje łańcuchowe. Stanowił, że „w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”. Resort uznał, że jest nadmiarowy, niepotrzebny i po 16 latach funkcjonowania tego przepisu zaproponował jego usunięcie w nowelizacji zwanej SLIM VAT. Tak też się stało i 1 stycznia br. został usunięty.
W praktyce ma to poważne konsekwencje. Większość korzystnych dla podatników indywidualnych interpretacji dotyczących kart paliwowych opierała się właśnie na tym przepisie. Jego usunięcie spowodowało więc, że straciły one ważność z mocy prawa. Na problem też wskazywaliśmy już na etapie projektowania zmian w artykule „Powstanie chaos w rozliczaniu VAT od pośrednictwa” (DGP nr 209/2021).
Co więcej, podatnicy nie mogą już liczyć na nowe indywidualne interpretacje. – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może odmówić ich wydania, bo w sprawie ma zastosowanie najnowsza interpretacja ogólna – przypomina Marta Szafarowska. To na jej podstawie organy podatkowe będą teraz weryfikować rozliczenia VAT dotyczących tych transakcji.
Usługa finansowa czy dostawa towarów
Zgodnie z interpretacją ogólną w przypadku łącznego spełnienia poniższych przesłanek, działalność podmiotu pośredniczącego między dostawcą a odbiorcą towaru, sprowadzająca się do udostępnienia kart paliwowych, powinna zostać zakwalifikowana jako świadczenie usług na rzecz tego ostatniego:
1) nabywanie towaru przez odbiorcę (posiadacza karty) bezpośrednio od dostawców;
2) decydowanie wyłącznie przez odbiorcę w szczególności o sposobach nabycia towaru (wybór miejsca nabycia), ilości oraz jakości towaru, momencie zakupu i sposobie wykorzystania towaru;
3) ponoszenie przez odbiorcę (z wyłączeniem podmiotu pośredniczącego) całości kosztów związanych z nabyciem towaru;
4) ograniczenie się podmiotu pośredniczącego do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar.
Wyrok TSUE
Interpretacja ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej została wydana z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 15 maja 2019 r. (sygn. akt C-235/18). Zapadł on w sprawie austriackiej spółki Vega International, która wydawała imienne karty paliwowe kierowcom polskiej spółki zależnej Vega Poland. Spółka austriacka dostawała od polskich dostawców paliwa faktury z wykazanym VAT. Pod koniec każdego miesiąca refakturowała je na Vega Poland i doliczała opłatę w wysokości 2 proc.
Vega Poland mogła albo skompensować faktury za karty paliwowe z fakturami wystawionymi na spółkę austriacką, albo sama opłacić faktury paliwowe w terminie do trzech miesięcy. Następnie spółka austriacka występowała do polskiego urzędu skarbowego o zwrot VAT.
Trybunał uznał, że wystawca kart (Vega International) świadczy usługę kredytową zwolnioną z VAT. W żadnym momencie bowiem nie dysponuje paliwem jak właściciel. W związku z tym transakcja pomiędzy obiema spółkami nie jest dostawą towarów, ale świadczeniem usług, i to usług finansowych, które są zwolnione z VAT. Dostawa towarów (z 23 proc. VAT) ma miejsce tylko w relacji dostawca paliwa – spółka zależna (Vega Poland). Z kolei między dostawcą paliwa a spółką dominującą dochodzi do świadczenia usług opodatkowanych VAT.
Korzystne interpretacje
Mimo tego wyroku TSUE dyrektor KIS wydał wiele korzystnych interpretacji. W każdym przypadku decydowały jednak indywidualny stan faktyczny i to, czy wystawca karty dysponuje paliwem jak właściciel. O tym ostatnim świadczy np. to, że wystawca karty:
  • ma wpływ na kształtowanie ceny,
  • ponosi odpowiedzialność za ewentualne wady nabywanych towarów lub usług, a przynajmniej uczestniczy w procesie reklamacyjnym,
  • ma wpływ na wysokość przyznanego limitu transakcyjnego oraz możliwość zmiany ustalonych limitów (karty flotowe zawierają ustalony między stronami limit transakcyjny),
  • może w każdym czasie i przy dotrzymaniu stosownego terminu zakazać spółce X użytkowania karty, zablokować ją lub zakończyć współpracę,
  • nie pobiera żadnych opłat z tytułu wydania lub używania kart flotowych.
Podobne wyjaśniania znajdują się też w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Odwrotne przesłanki
Inaczej do sprawy podszedł minister finansów. W wydanej interpretacji nie wskazał, kiedy transakcja jest dostawą towarów, ale świadczeniem usług. Ma o tym świadczyć fakt „przeniesienia uprawnienia do dysponowania towarem jak właściciel przez dostawcę towaru (prowadzącego stację paliw) bezpośrednio na rzecz odbiorcy w ramach transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych”.
Zdaniem ministra o zastosowaniu zwolnienia z VAT do usług świadczonych przez wystawcę kart na rzecz nabywcy paliwa będzie świadczyło łączne spełnienie następujących przesłanek:
1) nabywanie towaru przez odbiorcę (posiadacza karty) bezpośrednio od dostawców (tj. podmiotów prowadzących stacje paliwowe),
2) decydowanie wyłącznie przez odbiorcę w szczególności o sposobach nabycia towaru (wybór miejsca nabycia), jego ilości oraz jakości, momencie zakupu i sposobie wykorzystania towaru,
3) ponoszenie przez odbiorcę (z wyłączeniem podmiotu pośredniczącego) całości kosztów związanych z nabyciem towaru,
4) ograniczenie się podmiotu pośredniczącego do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar.
Niejasne kryteria
– Wystawcy kart paliwowych będą musieli zweryfikować zapisy w swoich umowach, aby upewnić się, że warunki transakcji z odbiorcą są ukształtowane tak, że nie jest spełnione przynajmniej jedno z podanych przez ministra kryteriów. Wówczas bowiem transakcja między nimi będzie traktowana jak dostawa towarów – podkreśla Marta Szafarowska.
Jej zdaniem, mimo braku czytelności kryteriów wskazanych przez ministra, większość wystawców kart nie musi się martwić, bo zazwyczaj nie jest spełniony ani drugi, ani czwarty z wymienionych w interpretacji warunków.
– Standardowo w umowach z nabywcą dystrybutorzy kart zastrzegają zakres towarów i usług, które mogą być nabywane za okazaniem karty paliwowej – podkreśla ekspertka.
Wyjaśnia, że zazwyczaj klient może kupić na stacji np. paliwo, akcesoria do samochodów i usługi myjni, ale nie może zapłacić w ten sposób np. za zakupy spożywcze, prasę i alkohol. Klient ma też wyznaczone określone stacje, na których może tankować, i często podany limit wartości, co oznacza, że w tym zakresie nie ma dowolności. Co istotne, ustalenia w tym zakresie dokonywane są bezpośrednio pomiędzy wystawcą karty a odbiorcą, nie zaś między dostawcą paliw (stacją benzynową) a odbiorcą.
W większości przypadków, jak twierdzi Marta Szafarowska, nie można powiedzieć, że podmiot pośredniczący ogranicza się jedynie do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar, bo często też np. obsługuje procesy reklamacyjne.

opinia

Nie będzie rewolucji w podejściu do kart paliwowych
Tomasz Michalik, doradca podatkowy i partner w MDDP
Interpretacja ogólna niewiele zmieni w obecnym podejściu do rozliczenia kart paliwowych. Należy przyjąć, że większość dotychczasowych transakcji, w których uczestniczył podmiot pośredniczący (wystawca karty), będzie rozliczana jak dotychczas jako sprzedaż paliwa. Minister finansów przedstawił bowiem cztery kryteria, które muszą być spełnione łącznie, aby kwalifikować je jako usługę.
Założenia dokumentu wynikają z powołanych w nim orzeczeń TSUE. Można mieć jednak pewne wątpliwości co do zastosowania niektórych z nich, np. kwestia sposobu wykorzystania towarów przez nabywcę po ich nabyciu nie powinna mieć żadnego znaczenia dla ustalenia, kto był sprzedawcą. W wydanej interpretacji jest kilka tego typu elementów, które mogą prowadzić więc do powstania wątpliwości interpretacyjnych, a nawet sporów z organami podatkowymi. Niemniej jej konstrukcja – a zwłaszcza założenie konieczności łącznego spełnienia czterech kryteriów, aby uznać, że podmiot pośredniczący świadczy usługę, a nie jest dostawcą towarów – sprawia, że w wielu przypadkach zostanie utrzymana dotychczasowa relacja oparta na konstrukcji dostawy towarów.
To skądinąd obrazuje także, że usunięcie regulacji art. 7 ust. 8 ustawy, czyli przepisu odnoszącego się do dostawy łańcuchowej, było zbędne i niepotrzebne. Jego efektem jest natomiast utrata mocy ochronnej interpretacji indywidualnych wydanych na jego podstawie.