Eksperci twierdzą, że w nowych przepisach minister finansów dał jasną dyspozycję, aby fiskus badał wszystkie działania restrukturyzacyjne. Chodzi tu o par. 23a, który został dodany nowelizacją do rozporządzeń z 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób fizycznych i prawnych w drodze oszacowania (Dz.U. nr 160, poz. 1267 i 1268 z późn. zm.).

Restrukturyzacja, na której mają się skupić kontrolerzy, w świetle nowych przepisów będzie rozumiana szeroko. Za takie działania będzie uważane przeniesienie pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyka, czyli – jak tłumaczą eksperci – nawet przeniesienie jednej linii produkcyjnej, magazynu, jednostki badawczo-rozwojowej czy też zespołu specjalistów. Według doradców podatkowych to obszar, w którym fiskus może szukać dość dużych dochodów.

Podatek wyjścia

Adam Soska, doradca podatkowy, współprzewodniczący Komitetu ds. Podatków i Usług Finansowych Amerykańskiej Izby Handlowej w Polsce, zastanawia się, czy regulacja dotycząca badania restrukturyzacji na gruncie regulacji o cenach transferowych nie będzie działała tak jak podatek wyjścia (płacony, gdy podatnik wycofuje się z danego kraju). Ekspert wyjaśnia, że chodzi tutaj o sytuację, gdy funkcje biznesowe (np. część produkcji) są przenoszone do spółek zależnych za granicę bez rynkowego wynagrodzenia/rekompensaty za np. utracone zyski związane z brakiem kontynuacji takiej produkcji.

– Już jednak na gruncie obecnych przepisów o cenach transferowych spółka przekazująca taką funkcję, np. część produkcji, może zostać opodatkowana od dochodu, który uzyskuje z tego tytułu – podkreśla rozmówca.

Jednak – jak zaznacza Adam Soska – wprowadzenie do rozporządzeń par. 23a wskazuje organom skarbowym obszar, który do tej pory w praktyce nie był jakoś szczególnie badany w trakcie kontroli podatkowych. Sprawdzano raczej prostsze transakcje, takie jak zbycie aktywów, całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przypadki przenoszenia wybranych funkcji lub ryzyka były raczej pomijane.

– Przepis ten może być w szczególności powodem do analizowania i oceniania przypadków restrukturyzacji, w których nie ma wyraźnej cywilnoprawnej transakcji między podmiotami powiązanymi. Podatek dochodowy może być nałożony, gdy na skutek restrukturyzacji pomiędzy podmiotami powiązanymi krajowe przedsiębiorstwo zacznie wykazywać niższy dochód – podkreśla Adam Soska.

Par. 23a dodany do rozporządzeń z 10 IX 2009 r.

Par. 23a dodany do rozporządzeń z 10 IX 2009 r.

źródło: Dziennik Gazeta Prawna

Powstaje też pytanie, czy organy będą stosować nowe przepisy do działań podjętych tylko po wejściu w życie zmian, czy też do wcześniejszych. Według Anety Błażejewskiej-Gaczyńskiej, doradcy podatkowego, partnera w dziale doradztwa podatkowego EY, nowelizacja może skutkować wzmożeniem kontroli w podmiotach, które dokonały w ciągu kilku ostatnich lat restrukturyzacji swojej działalności, szczególnie jeśli efektem był transfer/alokacja wartości niematerialnych i prawnych czy innych aktywów, ryzyka biznesowego oraz funkcji pomiędzy spółkami powiązanymi.

Dodaje, że takie badanie to dość duże wyzwanie dla organów podatkowych ze względu na zawiłość i ekonomiczny charakter zagadnienia. Zwraca uwagę, że brakuje konkretnych wskazówek, jak mają to robić. Byłyby one jednocześnie podstawą dla podatników, jak się przygotować do kontroli.

Klauzula obejścia prawa

Eksperci widzą niebezpieczeństwo właśnie w sposobie, w jaki nowy par. 23a został sformułowany (patrz ramka).

Agnieszka Chamera, doradca podatkowy, prezes PKF Tax, zwraca uwagę, że wytyczne dla organów, jeśli chodzi o badanie restrukturyzacji, ograniczają się do jednego paragrafu złożonego z 5 punktów. Ponadto mają być w nim uwzględnione kwestie wymienione w postaci ogólnych haseł: „przyczyny gospodarcze dokonywanej restrukturyzacji”, „oczekiwane korzyści”, „efekt synergii”, „opcje realistyczne dostępne dla podmiotów powiązanych”. – Nie wiadomo więc, w jakim kierunku ma iść badanie tych aspektów w kontekście analizowania warunków rynkowych transakcji przez organy podatkowe i kontroli skarbowej – mówi ekspert.

Uważa, że może się to łączyć z planowanym wprowadzeniem w Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) klauzuli obejścia prawa. Tam też się mówi o uzasadnieniu gospodarczym transakcji. Jeżeli urząd dojdzie do wniosku, że u podstaw danej operacji nie było żadnych powodów gospodarczych, może zakwestionować rozwiązania, których celem było – jego zdaniem – tylko obniżenie zobowiązania podatkowego.

– Przy tak ogólnikowym par. 23a rozporządzeń jest pole właśnie do takiej interpretacji nowych przepisów. Regulacje te mogą być wykorzystywane przez organy podatkowe do badania i kwestionowania transakcji – podkreśla Agnieszka Chamera. Wyjaśnia, że mówiąc o restrukturyzacji mamy na myśli m.in. wniesienie aportów, łączenie spółek, ich podziały itd. Przy takich transakcjach podmioty będą więc musiały przygotować rozbudowaną argumentację dotyczącą celu gospodarczego i korzyści z nich płynących – aby bronić się przed urzędem, że zamysł biznesowy istniał. – Łatwo przekroczyć granicę pomiędzy kwestionowaniem warunków rynkowych transakcji a naruszaniem zasady swobody działalności gospodarczej w związku z podważaniem uzasadnienia gospodarczego transakcji. Zaczynamy wchodzić za bardzo w sferę wolności gospodarczej i swobody kontraktowania, co było już kwestionowane przez Trybunał Konstytucyjny w kontekście uchylonego art. 24b Ordynacji (zawierał klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania, którą fiskus chce ponownie wprowadzić do ustawy – red.) – uważa prezes PKF Tax.

Organy dostaną wskazówki, jak porównywać transakcje

Przemysław Orwat menedżer w zespole cen transferowych PwC

Znowelizowane rozporządzenia w dodanym par. 6 wprowadzają wytyczne, według których organy podatkowe mają dokonywać analizy porównywalności. Jej celem jest sprawdzenie, czy dana transakcja między podmiotami powiązanymi została przeprowadzona na warunkach rynkowych. Jeżeli tak się nie stało, organ podatkowy może oszacować dochód z transakcji i – co za tym idzie – dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Nowe przepisy wskazują organom szczegółową procedurę postępowania przy dokonywaniu takiej analizy oraz elementy, które należy wziąć pod uwagę, takie jak: cechy charakterystyczne dóbr lub usług, przebieg transakcji czy warunki umowne.

Dotychczas niejednokrotnie zdarzało się, że urzędy nie uwzględniały ich i dlatego poczynione przez nie ustalenia były kwestionowane przed sądami administracyjnymi. Zmiana przepisów daje więc organom dodatkowe narzędzia, których zastosowanie ma prowadzić do oszacowania dochodu zgodnie z najlepszymi praktykami oraz wytycznymi OECD w sprawie cen transferowych.

Etap legislacyjny

Wchodzi w życie 18 lipca 2013 r.