Jeden z naszych czytelników otrzymał pismo z urzędu skarbowego, z którego wynika, że błędnie rozliczył podatek dochodowy. Sprawa dotyczy przychodu ze sprzedaży prawa do lokalu w budynku mieszkalno-biurowym. Czytelnik nie zapłacił podatku, gdyż uważał, że prawo do lokalu nabył w 2000 roku, a przychody ze sprzedaży nieruchomości i takich praw uzyskane po ponad 5 latach nie są opodatkowane. Według urzędu przychód ze sprzedaży należy opodatkować, ponieważ prawo do lokalu nabył jako wspólnik spółki osobowej. Tym samym musi zapłacić PIT na takich samych zasadach jak przedsiębiorcy sprzedający rzeczy czy nieruchomości będące środkami trwałymi w firmie. Problem jest w tym, że czytelnik, mimo że częściowo wykonywał w lokalu działalność gospodarczą, nigdy nie ujął tego prawa w ewidencji środków trwałych ani też go nie amortyzował, tj. nie rozliczał pośrednio w kosztach.

Czytelnik jest zbulwersowany, gdyż według niego sprzedaży dokonał jako osoba fizyczna, a nie jako przedsiębiorca. Sama okoliczność, że wykorzystywał lokal w ramach działalności, nie może oznaczać, że lokal ten lub prawo do niego stanowią składnik firmy. Stwierdził, że jeśli nie został spełniony warunek wpisania do ewidencji, to przychód ze sprzedaży tego prawa nie będzie opodatkowany.

Czy urząd wydał prawidłową decyzję? Przepisy podatkowe w tej kwestii są różnie interpretowane, a i sądy wydają rozbieżne orzeczenia.

Odmienne stanowiska

Z jednej strony Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 października 2011 r. (sygn. akt II FSK 739/10) przyjął pogląd zgodny ze stanowiskiem fiskusa. Według składu orzekającego, jeśli podatnik nie wprowadzi danego składnika majątkowego do ewidencji środków trwałych i następnie zdecyduje się na jego sprzedaż, to czynność ta generuje przychód z działalności gospodarczej, o ile faktycznie składnik ten wykorzystywano w tej działalności.

Poglądu tego nie podzielił jednak NSA w wyroku z 15 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1151/10). Skład orzekający w tej sprawie stwierdził, że warunkiem koniecznym do uznania, że doszło do powstania przychodu z działalności gospodarczej, jest ujęcie składnika majątkowego w ewidencji środków trwałych.

Według ekspertów trafniejszy jest właśnie pogląd przyjęty przez NSA w tym drugim orzeczeniu.

– Podatnicy nie muszą wprowadzać zakupionych i wykorzystywanych przez nich składników majątkowych w działalności gospodarczej do ewidencji – mówi Jarosław Ziółkowski, doradca podatkowy w Independent Tax Advisers Doradztwo Podatkowe.

W jego opinii podatnicy mają prawo, a nie obowiązek kwalifikowania określonych wydarzeń jako kosztów uzyskania przychodów. To od decyzji przedsiębiorcy zależy podatkowy skutek poniesienia wydatku. Dotyczy to także odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych.

Z czego jednak wynikają te rozbieżne poglądy sądów? Powodem jest odmienna wykładnia przepisów – jeden skład sędziów przyjął wykładnię językową i orzekł z korzyścią dla podatnika, natomiast drugi, który zastosował wykładnię systemową, przyznał rację organom podatkowym.

Dwa źródła przychodów

Problem z właściwym opodatkowaniem przychodu ze sprzedaży pewnych rzeczy przez podatnika prowadzącego firmę wynika z wyszczególnienia w ustawie o PIT (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.) dwóch podstawowych źródeł przychodów, tj. przychodu uzyskanego z działalności gospodarczej oraz przychodu uzyskanego poza tą działalnością. Ma to istotne znaczenie dla wysokości PIT.

Artur Oleś, doradca podatkowy w Kancelarii Tax Leader Szymik Oleś, przypomina, że jeżeli sprzedaż rzeczy odbywa się poza działalnością, to po upływie określonego czasu (6 miesięcy – dla rzeczy ruchomych lub 5 lat – dla nieruchomości) nie będzie podlegać opodatkowaniu. Natomiast do kwalifikacji sprzedaży rzeczy ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, konieczne jest istnienie dwóch przesłanek, tj. rzecz musi być wykorzystywana na potrzeby związane z prowadzoną działalnością oraz musi być ujęta w ewidencji środków trwałych.

Prawo oraz obowiązek

Kwalifikacja do odpowiedniego źródła przychodów związana jest z interpretacją dwóch przepisów, tj. art. 14 ust. 2 pkt 1 oraz art. 22 ust. 2 ustawy o PIT. Pierwszy z nich stanowi, że przychód ze sprzedaży środka trwałego może być przychodem z działalności gospodarczej.

W opinii Sławomira Czyża, doradcy podatkowego, wykładnia językowa tej regulacji wskazuje, że przepis ma zastosowanie jedynie do środków trwałych faktycznie wpisanych do ewidencji z pewnymi wyjątkami w zakresie tzw. składników niskocennych (o wartości do 3,5 tys. zł).

Drugi przepis określa natomiast, że składniki majątku wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Jednak jeśli podatnik zrobi to później, to oznacza to ujawnienie środka trwałego.

– W związku z tym naruszenie obowiązku wprowadzenia środków trwałych do ewidencji powoduje jedynie niemożność rozpoczęcia amortyzacji podatkowej. Potwierdzeniem tej zasady są przepisy przewidujące tzw. ujawnienie środka trwałego – potwierdza Sławomir Czyż.

Tym samym obowiązek ujęcia środka trwałego w ewidencji należy łączyć z prawem podatnika do amortyzacji podatkowej, a nie rozciągać zaś znaczenia tego obowiązku na kwalifikację źródła przychodów. Takie wnioski wynikają z językowego brzmienia przepisów i nie ma powodów do stosowania innej wykładni. Jeśli ta wykładnia zawiedzie, powinno się przejść do wykładni systemowej.

– To podatnik decyduje, czy wprowadzi rzecz do ewidencji. Dopiero po tym można dokonywać odpisów amortyzacyjnych, ale zrealizowanie tego prawa jest uzależnione od woli podatnika – dodaje Artur Oleś.

Kolejnym argumentem przemawiającym za tym, że podatnicy nie mają obowiązku wprowadzania do ewidencji zakupionych i wykorzystywanych przez nich składników majątkowych w działalności gospodarczej, jest rozliczanie kosztów z tytułu eksploatacji samochodów osobowych według kilometrówki.

Według Jarosława Ziółkowskiego przepisy wprost przewidują, że podatnik, prowadząc działalność gospodarczą, może w tej działalności wykorzystywać samochód, nie wprowadzając go jednocześnie do ewidencji. Ustawodawca przyjął więc, że nabyty składnik majątkowy wykorzystywany w działalności nie musi być wpisany do ewidencji. Dotyczyć to więc może także składników majątkowych niebędących samochodami (np. maszyn, nieruchomości budowlanych czy gruntowych).

Środek trwały wpisany do ewidencji może być amortyzowany

W orzecznictwie sądów funkcjonują więc dwa rozbieżne poglądy co do skutków podatkowych wynikających z braku wpisu do ewidencji danego środka trwałego. Pogląd niekorzystny dla podatników wyrażony został m.in. w ostatnich latach w wyrokach NSA (sygn. akt II FSK 739/10, sygn. akt II FSK 545/08), a korzystny w wyrokach NSA (sygn. akt II FSK 1151/11, sygn. akt II FSK 1507/08).

– Wydaje się, że rozstrzygnięcie tego problemu będzie musiało być pozostawione uchwale NSA – mówi Jarosław Ziółkowski.

Jeśli doszłoby do takiej uchwały, to można się spodziewać, że sędziowie zajmą się nie tylko kwalifikacją przychodów ze sprzedaży środka trwałego, ale również tym, czy podatnik w ogóle ma obowiązek wprowadzania danych rzeczy, nieruchomości czy praw do ewidencji.