Przepisy dopuszczają wypłatę przez spółkę zaliczki na poczet dywidendy. Jak rozliczyć ją podatkowo, gdy została wypłacona w czasie obowiązywania innego stanu prawnego niż istniejący w momencie wypłaty dywidendy?
Specjaliści z zakresu prawa podatkowego są jednomyślni, że zaliczka na poczet dywidendy podlega opodatkowaniu na takich samych zasadach jak dywidenda na podstawie przepisów art. 10 ustawy o CIT oraz art. 30a w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT. Izba Skarbowa w Gdańsku w piśmie z 31 sierpnia 2005 r. (nr BI/005-1259/04) poszła nawet dalej, stwierdzając, że mimo braku określenia w umowie spółki wypłaty zaliczki na poczet dywidendy, dla klasyfikacji źródła przychodów decydujące znaczenie ma fakt wypłaty środków pochodzących z udziału w zysku spółki. W związku z tym nieprawnie wypłacona zaliczka na poczet dywidendy stanowi dla udziałowców dochód z udziału w zyskach osób prawnych, zaś obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wypłaty. Przepisy dotyczące opodatkowania tej kategorii dochodu na przestrzeni ostatnich lat ulegały zmianom. Przykładowo do końca 2008 roku wysokość udziału wspólnika w spółce wypłacającej dywidendę uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT wynosiła 15 proc., począwszy od 2009 roku obniżyła się do 10 proc. Zatem wspólnik, który posiadał większy niż 10-proc., ale mniejszy niż 15-proc. udział w kapitale spółki w 2008 roku, nie spełniał w tym czasie warunku do skorzystania ze zwolnienia. W 2009 roku ten warunek jest już spełniony. Pojawia się pytanie, czy zaliczka na poczet dywidendy nie mogła być rozliczona według przepisów obowiązujących w momencie wypłaty dywidendy.
W sprawie, odnoszącej się do zmiany z przełomu 2003 i 2004 roku, stawka opodatkowania dywidend dla wspólników będących osobami fizycznymi wzrosła z 15 proc., do 19 proc., Urząd Skarbowy w Biłgoraju w piśmie z 26 kwietnia 2004 r., (nr PO 415/10/04) uznał, że przepisy przejściowe nie regulują sytuacji uzyskania przez podatnika w jednym roku zaliczki na dywidendę, a w kolejnym roku przychodów z tytułu wypłaty pozostałej części dywidendy. Zatem w przypadku uzyskania przez podatnika tego typu przychodów zastosowanie będzie miała ogólna zasada obowiązywania przepisów podatkowego prawa materialnego z daty uzyskania przychodów.
Oznacza to, że zarówno zaliczka na poczet dywidendy, jak i uzupełnienie dywidendy podlegać będą opodatkowaniu według zasad obowiązujących na gruncie stanu prawnego z lat poszczególnych wypłat (według stawki 15 proc. w 2003 roku i według stawki 19 proc. w 2004 roku).
dr Janusz Marciniuk
doradca podatkowy Marciniuk i Wspólnicy