Prawdziwą burzę w mediach społecznościowych wywołała informacja Krajowej Izby Doradców Podatkowych, która do 10 grudnia skierowała do prokuratury 110 zawiadomień o popełnieniu przestępstwa nieuprawnionego świadczenia usług doradztwa podatkowego. Samorząd namierzył w Polsce blisko 500 takich firm. Wśród nich było wiele biur rachunkowych. Pisaliśmy o tym w dodatku „Rachunkowość i Audyt” (DGP nr 228). Ponadto przewodniczący Krajowej Rady Doradców Podatkowych prof. Adam Mariański w wywiadzie dla dodatku „Biuro Rachunkowe” zauważył, że każdy z przypadków został starannie zweryfikowany przez Krajową Radę Doradców Podatkowych, żeby upewnić się, czy dana firma lub osoba posiada stosowne uprawnienia czy też nie. Do prokuratury skierowane zostały sprawy dobrze udokumentowane i niebudzące żadnych wątpliwości. Zdaniem przewodniczącego KRDP zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa dotyczyły firm i osób, które wprost oferują swoim klientom nieuprawnione usługi doradztwa podatkowego. Jednak przekroczenie cienkiej granicy nie zawsze może być dostrzegalne dla księgowych. Dlaczego? Otóż ustawa z 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (dalej: u.d.p.) w przypadku niektórych czynności doradczych nie zastrzega, że prawo do ich wykonywania mają tylko doradcy podatkowi.

Krzyżowanie się uprawnień

Zdaniem szczecińskiego Sądu Okręgowego biura rachunkowe mogą realizować tylko część czynności wykonywanych przez doradców podatkowych. [ramka]
Czynności doradztwa podatkowego
Czynności te obejmują:
1) udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami;
2) prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie;
3) sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie;
4) reprezentowanie podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach wymienionych w pkt 1;
5) wykonywanie niezależnego audytu funkcji podatkowej, o którym mowa w art. 20zo par. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
Zakresy uprawnień biur rachunkowych i doradców podatkowych się krzyżują. Sąd zauważył, że redakcja art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.d.p. jest identyczna jak art. 76a ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: u.r.). Nie czyni to oczywiście osoby prowadzącej biuro rachunkowe doradcą podatkowym. Wśród czynności doradczych, które mogą być wykonywane przez biura rachunkowe, wymienić należy:
  • prowadzenie – w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów – ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie;
  • sporządzanie – w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, – zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie.
Zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej: o.p.) księgami podatkowymi są księgi rachunkowe, podatkowa księga przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia do celów podatkowych na podstawie odrębnych przepisów obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.
Prowadzenie ksiąg rachunkowych reguluje ustawa o rachunkowości. Zgodnie z jej art. 13 księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:
  • dziennik;
  • księgę główną;
  • księgi pomocnicze;
  • zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych;
  • wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).
Natomiast zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów reguluje rozporządzenie ministra finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ewidencjami dla celów podatkowych będą m.in. ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych; ewidencja wyposażenia; indywidualne (imienne) karty przychodów pracowników; ewidencja przychodów dla potrzeb zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oraz ewidencja dla potrzeb podatku od towarów i usług.
Do czynności doradztwa podatkowego – niezastrzeżonego dla doradców podatkowych – zalicza się również sporządzanie – w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów (oraz osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe oraz następców prawnych podatników, płatników lub inkasentów) – zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie. Zgodnie z art. 3 pkt 5 o.p. deklaracjami są również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania na podstawie przepisów prawa podatkowego są obowiązani podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Udzielanie pomocy

W powyższych zakresach jest jeszcze udzielanie pomocy. Tu wskazać należy, że w powołanym wywiadzie prof. Adam Mariański zauważył, że księgowy może prowadzić księgi, lecz nie może doradzić korzystniejszej formy opodatkowania, przeprowadzić analizy podatkowej, dokonać przekształcenia podatkowego firmy, pomagać w uzyskaniu zwrotu nadpłaconego VAT czy wspierać klienta w minimalizowaniu ryzyka podatkowego. Pomoc nie obejmuje też udzielania opinii i wyjaśnień [zobacz pkt 1 w ramce]. W piśmiennictwie podkreśla się, że osobom, które prowadzą księgi rachunkowe dla klientów, łatwo przekroczyć granicę między obsługą podmiotu w zakresie rachunkowości a czynnościami doradztwa podatkowego. Podnosi się, że nawet sądy nie potrafią niekiedy dostrzec różnicy między prowadzeniem ksiąg rachunkowych w imieniu podatnika a udzielaniem porad podatnikowi w ramach doradztwa podatkowego. Jako przykład podaje się wyrok Sądu Okręgowego w Gliwicach z 23 października 2014 r., sygn. akt V Ka 454/14 (R. Bernat, „Wykonywanie czynności doradztwa podatkowego bez uprawnień. Glosa do wyroku Sądu Okręgowego w Gliwicach z 18 kwietnia 2014 r., VI Ka 1224/13”, Monitor Podatkowy 2016, nr 9, s. 47–49). Dlatego o to, gdzie przebiega granica między pomocą a doradztwem podatkowym, spytaliśmy osoby wykonujące czynności po dwóch stronach barykady: Rafała Kowalskiego, doradcę podatkowego, partnera w firmie BDO sp. z o.o. sp. k., oraz Krzysztofa Reczka, właściciela firmy „Biuro Rachunkowe Krzysztof Reczek”.

Uwaga na sankcje

Warto jeszcze wskazać, że wykonywanie czynności doradztwa podatkowego bez uprawnień to przestępstwo. Zgodnie z art. 81 u.d.p. kto nie będąc uprawniony, posługuje się tytułem doradcy podatkowego lub zawodowo wykonuje czynności doradztwa podatkowego, podlega grzywnie do 50 tys. zł. Tej samej karze podlega członek zarządu osoby prawnej, która nie będąc uprawnioną, posługuje się oznaczeniem „spółka doradztwa podatkowego” lub zawodowo wykonuje czynności doradztwa podatkowego.
Przestępstwa z art. 81 u.d.p. są ścigane z oskarżenia publicznego, co oznacza, że zgodnie z art. 10 par. 1 ustawy z 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego oskarżyciel publiczny jest obowiązany do wszczęcia i przeprowadzenia postępowania karnego. Organy administracji publicznej, w tym zwłaszcza skarbówka, mają obowiązek zawiadamiać organy ścigania o każdym przypadku podejrzenia popełnienia czynu zabronionego określonego w art. 81 u.d.p.
A przestępstwem jest wykonywanie zawodowo przez osobę nieuprawnioną czynności doradztwa podatkowego wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1 i 4 u.d.p., czyli udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom – na ich zlecenie lub na ich rzecz – porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami oraz reprezentowanie podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1 u.d.p.
W art. 81 ust. 2 u.d.p. penalizowane jest działanie członka zarządu osoby prawnej, która nie będąc uprawnioną, posługuje się oznaczeniem „spółka doradztwa podatkowego” lub zawodowo wykonuje czynności doradztwa podatkowego.
Dla ustalenia ewentualnej odpowiedzialności karnej członka zarządu konieczne jest zatem wykazanie w postępowaniu karnym nie tylko, że dana osoba prawna, nie będąc uprawnioną, wykonywała zawodowo czynności z zakresu doradztwa podatkowego lub posługiwała się oznaczeniem „spółka doradztwa podatkowego”. Intencją ustawodawcy było sformalizowanie ewentualnych czynności osób prawnych i ograniczenie wykonywania czynności z zakresu doradztwa podatkowego przez osoby, które mają stosowne uprawnienia, działające w ramach osób prawnych.
Czyn z art. 81 u.d.p. zagrożony jest karą grzywny w wysokości do 50 tys. zł. Karalność tego rodzaju przestępstwa ustaje, jeżeli od czasu jego popełnienia upłynęło pięć lat (art. 101 par. 1 pkt 5 kodeksu karnego).
Niezależnie od zagrożenia karą grzywny za powyższe przestępstwo kodeks karny pozwala także – na podstawie art. 41 par. 2 ustawy z 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny (dalej: k.k.) – orzec zakaz prowadzenia określonej działalności gospodarczej, np. w postaci doradztwa podatkowego bądź prowadzenia ksiąg. Złamanie takiego zakazu może spowodować dalszą odpowiedzialność karną na podstawie art. 244 k.k. Czyn z tego artykułu zagrożony jest karą do trzech lat pozbawienia wolności.
zdaniem ekspertów

Kto może się obawiać doniesienia, że wykonuje nieuprawnione czynności? W jakich sytuacjach to się dzieje?

Rafał Kowalski
Ustawa o doradztwie podatkowym zezwala podmiotom innym niż doradcy podatkowi na wykonywanie pewnych czynności doradztwa podatkowego, tj. prowadzenie ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych, a także sporządzanie zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im w tych zakresach pomocy, jednakże pod warunkiem, że czynności te nie stanowią udzielania klientom porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami, ani też nie dotyczą reprezentacji klientów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych. Taka złożona regulacja wymaga od uczestników rynku dokonywania szczegółowych i niekiedy niepozbawionych ryzyka błędu rozróżnień, co znalazło swój wyraz m.in. w stanowisku prezydium Krajowej Rady Doradców Podatkowych w tej sprawie (z 6 listopada 2020 r. w sprawie wykonywania czynności doradztwa podatkowego bez uprawnień tj. naruszenie art. 81 u.d.p.). Rada bardzo jasno wskazała, że podjęła decyzje o złożeniu zawiadomienia o możliwości popełnienia przestępstwa ściganego z urzędu jedynie w stosunku do tych podmiotów, które nie posiadają odpowiednich uprawnień, i co do których miała udokumentowane wykonywanie przez nie czynności doradztwa podatkowego, bądź też tych, które oferują ich wykonywanie m.in. poprzez umieszczenie konkretnych zapisów na swoich stronach internetowych bądź ofertach kierowanych do klientów. Nie decydowano się natomiast na składanie zawiadomień w przypadkach, gdy materiał dotyczący danego podmiotu budził jakiekolwiek wątpliwości co do możliwości wskazania twardych podstaw naruszenia prawa. Niewątpliwe więc jest, że nieprawidłowości w wykonywaniu czynności doradztwa podatkowego można doszukiwać się tylko w konkretnych sytuacjach.
Krzysztof Reczek
Na pewno zagrożone są biura rachunkowe oferujące wprost usługi doradcze, zamieszczając je w cenniku usług. Tutaj nie ma wątpliwości. Oferowanie usług doradczych często może być też nieświadome, choćby poprzez zamieszczenie na stronie internetowej niefortunnego zapisu o doradzaniu w sprawach związanych z podatkami przy prowadzonych przez klientów działalnościach. Oferowanie takich usług bez wątpliwości jest podstawą do złożenia pozwu. Nie mamy prawa do reklamowania biura w ten sposób. Klient musi być świadomy, jakie uprawnienia posiada podmiot, z którym podpisze umowę. Jak wiadomo usługi stricte doradcze są zarezerwowane dla doradców podatkowych.

Kiedy właściciel biura, który nie ma uprawnień doradcy podatkowego, przekracza granicę nieuprawnionego doradztwa podatkowego?

Rafał Kowalski
Ocena, czy dane zapytanie klienta jest materią podatkową czy rachunkową, bywa niekiedy płynne. Przykładem jest pytanie podatnika do organów podatkowych o dopuszczalność elektronicznej formy przechowywania dokumentów źródłowych będących podstawą kalkulacji podatków. Spór w tej sprawie między podatnikiem a fiskusem rozstrzygnął Naczelnego Sąd Administracyjny. W wyroku z 8 maja 2019 r. (sygn. akt II FSK 3789/18) NSA orzekł, że odpowiedź na to pytanie – intuicyjnie podatkowe (co potwierdzały wcześniejsze interpretacje indywidualne otrzymywane przez wielu podatników) – leży wyłącznie w zakresie prawa rachunkowego. Innym przykładem jest pytanie o okres stanowiący rok obrachunkowy, które ma charakter czysto rachunkowy, lecz odpowiadający musi się odwoływać do przepisów podatkowych. Najwięcej wątpliwości budzi jednak rozgraniczenie, które czynności stanowią udzielanie pomocy związanej z prowadzeniem ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz ze sporządzaniem zeznań i deklaracji podatkowych, a jednocześnie nie stanowią porad, opinii i wyjaśnień z zakresu obowiązków podatkowych klientów. Intuicja mogłaby podpowiadać posłużenie się kryterium złożoności zagadnienia, wedle którego pomoc księgowego w zakresie elementarnych kwestii podatkowych byłaby dozwolona. Zasadniczą wadą tego kryterium jest jednak jego nieostrość i brak umocowania w przepisach. Abstrahując od takich wątpliwych sytuacji, granica niedozwolonego doradztwa podatkowego z pewnością przekroczona jest tam, gdzie zaczyna się planowanie podatkowe, ocena optymalnego zakresu opodatkowania, czy wyjaśnienia dotyczące obszarów niedostatecznie uregulowanych przepisami o nieustabilizowanej praktyce.
Krzysztof Reczek
Biuro rachunkowe świadczy kompleksową usługę polegającą na rozliczeniu podatnika z urzędem skarbowy. Na taką usługę składa się przede wszystkim ustalenie zobowiązania podatkowego oraz wypełnienie obowiązków raportujących poprzez składanie w imieniu klienta odpowiednich deklaracji. Oczywistym elementem tej usługi jest również stały kontakt z klientem. Nie ogranicza się on jedynie do przekazania dokumentów do zaksięgowania. Od biura rachunkowego klient wymaga analizy swojej sytuacji podatkowej. Zadaje pytania związane z podatkami, na które księgowi udzielają odpowiedzi. Nie może to być traktowane jako doradztwo podatkowe, bo nie to jest kluczowe przy świadczonej usłudze. Przykładowo lekarz prowadzący działalność gospodarczą, który do wykonania swojej usługi wykorzystuje leki, nie jest traktowany przez ustawodawcę jako podmiot nimi handlujący (nie potrzebuje zezwolenia na ich obrót). Ustawodawca wyraźnie odróżnia części składowe usługi od jej ustalonego celu, jakim w przypadku biur rachunkowych jest usługa księgowa. Mamy tutaj do czynienia z usługą kompleksową. Przy obsłudze księgowej świadczymy usługi, które siłą rzeczy mogą rodzić wątpliwości, czy nie są po części usługami doradczymi, ale są to właśnie składowe całej usługi księgowej. O ile biura nie pobierają dodatkowych opłat za rozmowę z klientem w sprawach związanych z podatkami, to w moim odczuciu nie ma podstaw do składania pozwów. Właściciele biur odgrywają rolę informacyjną, a nie doradczą. Jestem przekonany, że pozwy są skierowane do podmiotów świadczących wprost usługi doradcze.

Jak postępować, aby nie doszło do takich oskarżeń?

Rafał Kowalski
Księgowy, który obawia się, że natrafi w swojej praktyce na oczekiwania swoich klientów w obszarach budzących wątpliwości interpretacyjne, powinien podjąć współpracę z doradcą podatkowym oraz wytłumaczyć klientowi – często nieświadomemu tych niuansów – różnice między usługą rachunkową a doradczą i co szczególnie ważne – konsekwencje organizacyjne oraz finansowe, potrzeby, a także odrębności tego rodzajów usług.
Krzysztof Reczek
Właściciele biur rachunkowych dużo uwagi muszą poświęcić odróżnieniu, co jest usługą doradczą, a co nie. Na pewno nie możemy (nawet bez wynagrodzenia) rozwiewać wątpliwości podatkowych osób, z którymi nie mamy podpisanej umowy na prowadzenie księgowości. Nie możemy też reklamować biura, sugerując, że prowadzimy usługi doradcze. Każde biuro rachunkowe powinno współpracować z wybraną kancelarią podatkową. Kancelarie są bardzo zainteresowane taką współpracą.

Czy konieczna jest nowelizacja prawa?

Rafał Kowalski
Nowelizacja to tylko szczegóły. Przede wszystkim potrzebny jest namysł nad koncepcją realistycznego rozgraniczenia usług świadczonych przez różnego typu profesjonalistów. Skoro biura rachunkowe mogą prowadzić księgi podatkowe (w tym rachunkowe) i sporządzać deklaracje oraz zeznania podatkowe, to pozbawianie biur rachunkowych narzędzia w postaci możliwości wyjaśnienia klientowi pewnych aspektów prawa podatkowego i dyskusji z nim, czyni z księgowego rodzaj bezrefleksyjnego automatu do rozpisywania operacji na kontach księgowych o niskiej wartości dla klienta, dla którego najistotniejszą często rzeczą jest podatkowy efekt księgowań. Oczekiwanie ograniczenia roli księgowego do buchalterii byłoby racjonalne, gdyby dokumenty źródłowe, które klient przekazuje księgowemu do zaewidencjonowania, były wysokiej jakości, a to założenie nie zawsze odpowiada rzeczywistości. Można się zastanawiać także nad tym, czy prowadzenie ewidencji podatkowych i sprawozdawczość podatkowa rzeczywiście są „doradztwem” w źródłowym potocznym znaczeniu tego słowa. I czy nie należałoby wydzielić ewidencji i sprawozdawczości podatkowej wraz z niezbędnymi podstawowymi wyjaśnieniami dla klienta poza pojęciowy zakres doradztwa, aby zapobiec nieefektywnościom wynikającym z przekazywania elementarnych rachunkowych i podatkowych aspektów tych samych operacji dwóm różnym doradcom. Z drugiej strony priorytetową wartością jest narzucana także przez życie gospodarcze oraz przez coraz bardziej złożoną legislację postępująca specjalizacja w ramach zawodów doradcy podatkowego i księgowego, która sprawia, że księgowy chcący samodzielnie zaoferować klientowi kompleksową poradę, czyni to kosztem jakości i zwiększonego ryzyka. Moim zdaniem generalnie należałoby w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy dobór właściwej proporcji efektywności i jakości usługi pozostawić ustawodawcy (co wydaje się preferować obecna regulacja) czy też klientowi. Te fundamentalne rozstrzygnięcia mogłyby dopiero przesądzić o postulatach pod adresem ewentualnej nowelizacji przepisów.
Krzysztof Reczek
Przepisy są dla mnie jasne. Nie mogę świadczyć usług doradczych. Nie widzę szansy na nowelizację regulacji prawnych w inny sposób niż pozbawienie doradców monopolu na usługi doradcze. Oczywiście takiego rozwiązania nikt nie chce. Zarówno doradca podatkowy, jak i jego pracownicy są objęci tajemnicą zawodową. Nie mogą być (w odróżnieniu od księgowych) przesłuchiwani w roli świadka przez sądy i organy podatkowe. Jest to w moim odczuci kluczowe przy świadczeniu usług doradczych. Inny jest też zakres obowiązkowego ubezpieczenia. Dzięki egzaminom mamy pewność, że wśród doradców nie trafimy na przypadkową i niekompetentną osobę. Prawna regulacja doradztwa podatkowego jest w interesie klientów kancelarii podatkowych.
Krzysztof Reczek, właściciel firmy „Biuro Rachunkowe Krzysztof Reczek”
Wnioski:
☛ Ustawa o doradztwie podatkowym zezwala podmiotom innym niż doradcy podatkowi na wykonywanie pewnych czynności, tj. prowadzenie ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych, a także sporządzanie zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tych zakresach – pod warunkiem że czynności te nie stanowią udzielania klientom porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami, ani też nie dotyczą reprezentacji klientów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych.
☛ Odpowiedzialnością karną zagrożone są biura rachunkowe, które oferują wprost usługi doradztwa podatkowego, zamieszczając je w cenniku usług, oraz takie, które reklamując się, sugerują prowadzenie usług doradczych.
☛ Granica niedozwolonego doradztwa podatkowego przekroczona jest tam, gdzie zaczyna się planowanie podatkowe, ocena optymalnego zakresu opodatkowania czy wyjaśnienia dotyczące obszarów niedostatecznie uregulowanych przepisami o nieustabilizowanej praktyce.
☛ Księgowy, który obawia się, że natrafi w swojej praktyce na oczekiwania swoich klientów w obszarach budzących wątpliwości interpretacyjne, powinien podjąć współpracę z doradcą podatkowym.
☛ Ustawodawca powinien wydzielić ewidencję i sprawozdawczość podatkową wraz z niezbędnymi podstawowymi wyjaśnieniami dla klienta poza pojęcie doradztwa podatkowego.
Podstawa prawna
• art. 2, art. 81 ustawy z 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 130; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 2200)
• art. 13, art. 76a ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 351; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 568)
• art. 3 pkt 4 i 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 2123)
• art. 10 par. 1 ustawy z 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 30, ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1458)
• art. 41 par. 2, art. 101 par. 1 pkt 5, art. 244 ustawy z 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1444; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1517)
• rozporządzenie ministra finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. poz. 2544)
DGP