Za zapłatę na rachunek niewidniejący w wykazie czynnych podatników VAT karą jest wyłączenie z kosztów podatkowych. Ale nie są to jedyne regulacje, w których prawodawca przewidział nieprzyjemne dla podatników skutki fiskalne przekazania środków na konto spoza białej listy.
Reklama
Należy pamiętać, że w pewnych okolicznościach, opisanych w obu ustawach o podatkach dochodowych, podatnik może być zmuszony do rozpoznania dodatkowego przychodu z tego tylko powodu, że dokonał zapłaty w sposób inny, niż oczekuje tego ustawodawca. Chodzi o przypadki, w których podatnik, działając na podstawie umowy zawartej z dostawcą towarów lub usługodawcą zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny albo nabywca towarów lub usługobiorca, jest zobowiązany do pobrania należności od nabywcy towarów lub usługobiorcy za dostawę towarów lub świadczenie usług, potwierdzone fakturą, i przekazania jej w całości albo części dostawcy towarów lub usługodawcy.
Co istotne, ewentualny niekorzystny skutek w postaci dodatkowego przychodu dotyczy tych pośredników w płatnościach, którzy przyjmują i przekazują dalej zapłaty, będąc do tego zobowiązanymi umownie, a stosowny kontrakt może być zawarty ze świadczącym lub nabywcą. Zatem chodzi tutaj w szczególności o faktorów, podmioty zajmujące się windykacją, a także instytucje płatnicze.

Reklama

Pomyłkowo na rachunek podmiotu trzeciego

Wątpliwości mogą pojawić się wówczas, gdy środki omyłkowo wpłyną na rachunek podmiotu trzeciego, a ten, zgodnie z dodatkowymi ustaleniami, nie dokona ich zwrotu płacącemu, lecz przekaże właściwemu odbiorcy. W takiej sytuacji należałoby się zastanowić, czy do niego również mają zastosowanie wspomniane przepisy. Przy bezpośrednim zastosowaniu regulacji należy stwierdzić, że wobec takiego „pośrednika ad hoc” nie powinny mieć zastosowanie regulacje wymuszające zapłatę na rachunek ujawniony na białej liście pod groźbą dodatkowego przychodu. Wynika to z faktu, że odnoszą się one do sytuacji, w których już samo przyjęcie zapłaty przez podmiot trzeci jest efektem działania na podstawie umowy, co więcej, chodzi o kontrakt obligujący dany podmiot do przyjęcia zapłaty za podmiot trzeci.
Zatem jeżeli zapłata została przekazana otrzymującemu omyłkowo, to nawet jeżeli następnie strony (wpłacający i otrzymujący zapłatę albo otrzymujący zapłaty i docelowy odbiorca, ewentualnie wszystkie trzy podmioty) ustalą, że środki nie zostaną zwrócone płacącemu, lecz będą przekazane docelowemu odbiorcy, to nie może być mowy o ziszczeniu się przesłanek normatywnych do ewentualnego wykazywania dodatkowego przychodu ze względu na sposób przekazania środków. Zatem nawet gdyby świadczący i nabywca byli czynnymi podatnikami VAT, a wartość transakcji przekraczała 15 tys. zł, to zapłata dokonana przez takiego omyłkowego odbiorcę na rachunek niewidniejący na białej liście nie może wywoływać negatywnych skutków podatkowych w postaci przychodu. Jeżeli taka omyłkowa płatność została dokonana na rachunek widniejący na białej liście, to nawet jeżeli nie jest to rachunek prawidłowego odbiorcy, nie widzę podstaw, aby płacącemu odebrać z tego powodu możliwość rozliczenia kosztów nabycia świadczeń. [przykład 1]

przykład 1

Przelew na niewłaściwe konto
Firma A będąca czynnym podatnikiem VAT zakupiła maszynę od firmy B sp. z o.o., która także ma taki status. Wartość transakcji wyniosła 100 tys. zł. Dokonując zapłaty, nabywca omyłkowo przelał środki na rachunek firmy BB sp. z o.o. będącej spółką matką firmy B sp. z o.o. Przy czym osoba płacąca potwierdziła, że rachunek, na który została zrealizowana zapłata, widniał w dniu zlecenia przelewu na białej liście, ale osoba ta nie zauważyła, że to jest rachunek innej firmy. Po kilku dniach strony dostawca upomniał się o zapłatę i wówczas się okazało, że płatność została dokonana na rachunek spółki matki. Strony uzgodniły, że spółka matka nie zwróci środków płacącemu (firmie A), lecz przekaże je bezpośrednio firmie B sp. z o.o., której środki są należne. Osoba dokonująca zapłaty ze spółki BB nie sprawdziła, czy rachunek odbiorcy znajduje się na białej liście. Po zakończeniu miesiąca, przy okazji comiesięcznej weryfikacji rozliczeń, okazało się, że rachunek B sp. z o.o., na który została przekazana zapłata, nie widnieje na białej liście i nie był ujawniony w momencie dokonywania zapłaty przez BB sp. z o.o. Mimo to, ze względu na to, że BB sp. z o.o. nie była zobowiązana do przyjęcia zapłaty dla B sp. z o.o., nie może być mowy o dodatkowym przychodzie w spółce BB sp. z o.o. Z kolei dzięki temu, że firma A wpłaciła środki na rachunek widniejący na białej liście, to chociaż nie był to rachunek odbiorcy, brak jest podstaw do zastosowania wyłączenia z kosztów ze względu na sposób zapłaty.

przykład 2

Rozliczenie w drodze potrącenia
Firma zajmująca się z windykacją należności i inkasa zawarła z klientem, firmą A, umowę, na podstawie której zobowiązała się do odzyskania kwot należnych klientowi i przekazania ich na jego rachunek. Jednocześnie strony uzgodniły, że z uzyskanych kwot firma windykacyjna potrąci swoje wynagrodzenie.
Firma windykacyjna zakupiła wierzytelność od formy B będącej wierzycielem firmy A. Zgodnie z dokonanymi ustaleniami wierzytelność taka miała być zaspokojona ze zwindykowanych kwot należnych firmie A. W styczniu 2021 r. firma windykacyjna uzyskuje spłatę należności powierzonych jej do windykacji przez firmę A. W wyniku dokonanych wzajemnych potrąceń przelewem z wykorzystaniem rachunku płatniczego (widniejącego na białej liście) firmie A zostanie przekazana jedynie kwota odpowiadająca 40 proc. należności zleconych do windykacji. Pozostałe 60 proc. zostanie rozliczone przez kompensaty. Chociaż zapłata tych 60 proc. nie zostanie dokonana z wykorzystaniem rachunku płatniczego, nie może być mowy o dodatkowym, powodowanym formą zapłaty, przychodzie po stronie firmy windykacyjnej.

przykład 3

Konsekwencje zapłaty gotówką
Firma A zobowiązała się przyjąć zapłatę za usługi wykonane przez firmę B i przekazać ją świadczącemu. Zarówno firma B, jak i nabywca jej usług, firma C, są czynnymi podatnikami VAT, świadczenia zostały udokumentowane fakturami, a wartość transakcji znacznie przekracza 15 tys. zł. W grudniu 2020 r. firma A przekazuje firmie B 30 proc. kwoty należnej jej tytułem wykonania świadczenia od firmy C. Z pewnych względów płatność zostanie dokonana gotówką. Do końca 2020 r. firma C ureguluje na rzecz firmy A 100 proc. kwoty należnej firmie B za wykonanie usługi. Firma A 4 stycznia 2021 r. przekaże firmie B pozostałe 70 proc. wynagrodzenia. Płatność również zostanie dokonana gotówką. W czasie badania podatkowego doradca podatkowy zwraca uwagę na to, że w styczniu 2021 r. firma A musi rozpoznać przychód w kwocie równiej 70 proc. kwoty należnej firmie B, tzn. odpowiadającej kwocie przekazanej bez pośrednictwa rachunku płatniczego. Doradca wyjaśnia, że bez znaczenia jest to, że firma C przekazała środki firmie jeszcze w roku podatkowym 2020. Decyduje bowiem data dalszej zapłaty na rzecz firmy B jako świadczącego.©℗

Nowe zastrzeżenie zadziała z opóźnieniem

Według regulacji obowiązujących od 1 lipca 2020 r. wystąpienie okoliczności przewidzianych w art. 14 ust. 2h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) i odpowiednio w art. 12 ust. 4i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej; ustawa o CIT) powoduje, że u pośrednika dodatkowy przychód ustalany jest w takiej wysokości, w jakiej płatność została dokonana na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu na białej liście lub w ogóle z pominięciem rachunku płatniczego.
Przy czym, o ile zapłata na rachunek spoza białej listy skutkuje powstaniem u pośrednika dodatkowego przychodu już od początku roku podatkowego 2020, o tyle drugie zastrzeżenie, tj. odnoszące się do zapłaty bez udziału rachunku płatniczego, zostało wprowadzone do ustaw o podatkach dochodowych od drugiej połowy 2020 r. Na szczęście ustawodawca uwzględnił to, że tak skonstruowany przepis jest niekorzystny dla podatników. W związku z tym podmiot pośredniczący w płatności będzie narażony na dodatkowy przychód ze względu na płatność z pominięciem rachunku płatniczego dopiero wtedy, gdy zapłata będzie dokonana w roku podatkowym 2021. Warto o tym pamiętać, bo ze względu na to, że przepisy już obowiązują, a jedynie są stosowane od następnego roku, we wszelkich tekstach ujednoliconych ustaw o podatkach dochodowych znajdziemy obie przesłanki powodujące konieczność rozpoznania przychodu.
Nawet jeżeli taka przesłanka powstania przychodu dla większości podatników będzie ważna dopiero nie wcześniej niż za mniej więcej pół roku, już dzisiaj warto wskazać na istotne zagadnienia, jakie będą z nią związane.
O ile bowiem o konieczności sprawdzania rachunku, na który przelewane są środki, pośrednicy płatniczy doskonale już dzisiaj pamiętają, o tyle dobrze by było, aby do końca roku podatkowego 2020 dokładnie przyjrzeli się nowemu zastrzeżeniu. Prawodawca wskazuje w nim na zapłatę bez pośrednictwa rachunku płatniczego. Zatem już sam wybór innej formy przekazania zapłaty niż przelew może skutkować uzyskaniem przychodu.
Jak się zdaje, uzasadnione jest czerpanie tutaj doświadczeń ze stosowania regulacji dotyczących wyłączenia kosztowego związanego ze sposobem zapłaty, tj. odnoszącego się do płatności z wykorzystaniem rachunku płatniczego (czy raczej bez niego). W przypadku kosztów panuje obecnie zgoda, że negatywny skutek dotyczy płatności gotówkowych, a nie może być o nim mowy przy innych formach regulowania zobowiązań (np. w drodze kompensaty).
Warto jednak, aby firmy zajmujące się faktoringiem czy banki uzyskały do końca roku potwierdzenie, że od 2021 r. nie wystąpią u nich negatywne skutki w postaci dodatkowego przychodu, jeżeli działając na zlecenie jednej ze stron transakcji, przyjmą zapłatę w formie przelewu, ale przekażą ją świadczącemu w innej postaci (ale nie w gotówce).
Jest to o tyle ważne, że wiele firm faktoringowych stosuje w relacjach ze swoimi klientami mechanizmy linii finansowania, a nie finansowanie bezpośrednio do faktury. W konsekwencji wypłata dokonywana jest, co prawda, na rachunek, ale w formie udostępnienia środków w ramach linii finansowania, a następnie dokonywana jest spłata w drodze potrącenia. W zależności od rodzaju faktoringu i szczegółowych postanowień umowy niejednokrotnie można by było zastanawiać się nad tym, czy faktycznie mowa jest o przekazaniu klientowi środków sensu stricto w formie przelewu, czy jednak należałoby mówić o wygaszeniu zobowiązania w formie kompensaty. [przykład 2]
Biorąc pod uwagę to, że przepisy stosowane są do zapłaty należności w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2020 r., warto zwrócić uwagę, że bez znaczenia jest, kiedy należność została pobrana. Decyduje wyłącznie data jej zapłaty rzeczywistemu odbiorcy. [przykład 3]

Kiedy nie ma sankcji

Na zakończenie warto przypomnieć, że ustawodawca podatkowy specyfikuje przypadki, w których przychód jednak nie powstaje i są to okoliczności bliźniacze do tych, które decydują o braku wyłączenia kosztowego. Te przepisy (art. 14 ust. 2i ustawy o PIT oraz art. 12 ust. 4j ustawy o CIT) weszły w życie z początkiem lipca 2020 r. i – podobnie jak w przypadku przepisów dotyczących kosztów – mogą być stosowane, począwszy od 2020 r. (czyli retrospektywnie). Teoretycznie przepisy te będą eliminowały przychód, jeżeli od 2021 r. zapłata zostanie dokonana z pominięciem rachunku płatniczego. Trzeba jednak zwrócić uwagę, że w części punktów tego katalogu ustawodawca wymaga zapłaty przelewem (chociaż może to być przelew na rachunek inny niż płatniczy).
Podstawa prawna
• art. 14 ust. 2h i 2i ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106)
• art. 12 ust. 4i i 4j ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106)
• art. 11 ustawy z 5 czerwca 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1065)