Taki wniosek płynie z interpretacji dyrektora Krajowej Informacji 1. Wynika z niej, że limit 150 tys. zł dotyczy zawsze jednego auta, nawet jeżeli podatnik użytkowałby je na podstawie kilku krótkotrwałych umów.

Nie ma natomiast problemu, by wynajmować różne auta. Do każdego z nich limit 150 tys. zł odnosi się odrębnie, co potwierdziło Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na pytanie DGP. Stwierdziło, że art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT (analogicznie art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT) ma zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów z tytułu opłat wynikających z umowy najmu samochodu osobowego „również w przypadku, jeżeli po zakończeniu umowy najmu podatnik zawrze kolejną umowę najmu samochodu osobowego” (patrz ramka).

Istotny jest przedmiot umowy

Przypomnijmy, że gdy w 2019 r. wchodziły zmiany w zaliczaniu wydatków na auto osobowe do kosztów uzyskania przychodów (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159), dotyczyły one nie tylko zakupu, lecz także leasingu i eksploatacji. Celem było zrównanie wszelkich form użytkowania samochodów osobowych, niezależnie od tego, czy byłby to zakup, leasing czy najem. Miało temu służyć wprowadzenie limitu 150 tys. zł. Od tej pory kosztem podatkowym jest kwota ustalona według takiej proporcji, w jakiej 150 tys. zł ma się do wartości samochodu.

Nie było wątpliwości, że przy zakupie limit 150 tys. zł dotyczy jednego auta. Przy leasingu – dotyczy umowy. A przy najmie krótkotrwałym?

W przepisach trudno o jednoznaczną odpowiedź. Mówią one bowiem o zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodu opłat w wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej według takiej proporcji, w jakiej 150 tys. zł ma się do wartości auta (art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT).

Istotna jest końcówka tego przepisu; mowa jest w niej o wartości samochodu osobowego „będącego przedmiotem tej umowy”. Można by więc przyjąć, że co umowa, to inny jej przedmiot. Nie jest powiedziane, że auto z jednej umowy musi się różnić od pojazdu z drugiej.

Ponadto przepisy podatkowe nie rozstrzygają, na jak długo musi być zawarta jedna umowa najmu. Przyjmuje się, że na nie dłużej niż 6 miesięcy, ale przepis, który o tym mówi (art. 23 ust. 5d ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 5d ustawy o CIT), odnosi się jedynie do wartości auta (jeżeli umowa została zawarta na okres krótszy niż 6 miesięcy, wówczas za wartość samochodu rozumie się wartość przyjętą dla celów ubezpieczeń). Nie dotyczy natomiast tego, czy jeżeli podatnik będzie co pewien czas wynajmował ten sam pojazd, to za każdym razem odliczy od przychodu czynsz, uwzględniając maksymalny limit 150 tys. zł.

Gdy pisaliśmy o tym w DGP w styczniu 2019 r., na wszelki wypadek spytaliśmy Ministerstwo Finansów. Ale odpowiedź, którą potem otrzymaliśmy, nie była jednoznaczna. Resort potwierdził co prawda, że przepis o limicie 150 tys. zł ma zastosowanie „również w przypadku, jeżeli po zakończeniu umowy najmu podatnik zawrze kolejną umowę najmu samochodu osobowego”. Nie wiadomo było jednak, czy może to być ciągle to samo auto.

Trzy poziomy ryzyka

Eksperci przestrzegali, że wielokrotne korzystanie z limitu 150 tys. przy najmie tego samego pojazdu może spotkać się z negatywną reakcją fiskusa. Mógł on uznać to za niedozwoloną optymalizację.

Przemysław Antas, radca prawny w kancelarii ANTAS Legal, wskazywał wtedy na trzy poziomy ryzyka. Pierwszy – jak mówił – jest związany z odpowiedzią na pytanie, czy faktycznie limit 150 tys. zł dotyczy odrębnie przedmiotu każdej umowy, czy – jeśli przedmiot jest ciągle ten sam – jednego samochodu osobowego.

– Jeśli odpowiedź będzie korzystna dla podatnika, to należy się zastanowić, czy zawieranie kolejnych umów najmu tego samego pojazdu nie jest czynnością pozorną, do której ma zastosowanie art. 199a par. 2 ordynacji podatkowej. Przepis ten mówi, że jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej, to organ wywodzi skutki podatkowe z tej ukrytej czynności prawnej. A to by oznaczało, że urzędnicy uznają cztery zawarte z rzędu umowy najmu np. za sprzedaż na raty – wskazywał Przemysław Antas.

Przestrzegał również, że nawet jeśli organ nie dopatrzy się pozorności, to ma jeszcze inną możliwość – sięgnąć po klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania (art. 119a i nast. ordynacji). Ma ona zastosowanie do czynności, których głównym lub jednym z głównych celów jest osiągnięcie korzyści podatkowej, a sposób działania jest sztuczny.

Nie taki był cel

Słuszność tych obaw potwierdzają interpretacje dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 listopada 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.418.2019.2.MD i 0113 KDIPT2-1.4011.419.2019.3.MD). Obie dotyczą identycznej sytuacji.

Spółka uważała, że przy najmie krótkoterminowym każda umowa to odrębny limit, liczony na nowo i nie ma przeciwwskazań, by przedmiotem umowy był ciągle ten sam samochód. – Z art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, jeśli czytać go dokładnie, wcale to nie wynika – wskazała. Podniosła przy tym identyczny argument jak ten, o którym napisaliśmy w artykule „Lepiej wynająć auto kilka razy niż raz je kupić” (DGP nr 19/2019).

– W przepisach podatkowych jest mowa o wartości samochodu osobowego „będącego przedmiotem tej umowy”. Można więc przyjąć, że co umowa, to inny przedmiot. Nie jest powiedziane, że auto z jednej umowy musi się różnić od pojazdu z drugiej. Tak samo może być przy kolejnym kontrakcie. Wnioskodawca może, po zakończeniu umowy najmu, dojść do wniosku, że taka formuła – najmu, a nie zakupu auta – jest dla niego zdecydowanie bardziej odpowiednia. Auto świetnie się prowadziło, nie psuło się, dlaczego więc nie wynająć go ponownie? – pytała spółka, cytując nasz artykuł (niestety, bez powołania się na źródło).

Dyrektor KIS stwierdził jednak, że nie to było intencją ustawodawcy. „Nieuprawnionym wydaje się przyjęcie takiego rozumienia treści art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT, które pozwalałoby – przy odpowiednio skonstruowanym stosunku najmu – na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu opłat wynikających z zawieranych kolejno umów najmu krótkoterminowego jednego i tego samego samochodu osobowego w kwocie przewyższającej limit 150 tys. zł” – czytamy w interpretacjach.

Dyrektor KIS odniósł się również do wniosku spółki o zastosowanie w tej sprawie zasady „in dubio pro tributario”. Zgodnie z art. 2a ordynacji podatkowej niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Organ stwierdził jednak, że nie ma takich wątpliwości.

Odpowiedź MF na pytanie DGP

Do kosztów uzyskania przychodów z tytułu opłat wynikających z umowy najmu samochodu osobowego stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT. Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy najmu, (…), z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 tys. zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy. W przypadku gdy umowa najmu została zawarta na okres krótszy niż 6 miesięcy, przez wartość rozumie się wartość przyjętą dla celów ubezpieczenia (art. 23 ust. 5d ustawy PIT). Powołane regulacje znajdują zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów z tytułu opłat wynikających z umowy najmu samochodu osobowego, również w przypadku, jeżeli po zakończeniu umowy najmu podatnik zawrze kolejną umowę najmu samochodu osobowego.