Nadwyżka podatku może być zaliczona nie tylko na poczet zaległości, która powstała wcześniej, lecz także tej, która pojawiła się później niż nadpłata – orzekł NSA.
Tydzień temu opisaliśmy wytyczne Ministerstwa Finansów dla urzędów skarbowych na czas epidemii („Prośba o ulgę zablokuje kontrolę i egzekucję”, DGP nr 68/2020). Z instrukcji tej wynika, że „zwroty podatków i nadpłaty podatków powstałe przed dniem powstania zaległości podatkowej nie będą zaliczane na poczet odroczonych lub rozłożonych na raty zaległości podatkowych, tylko zwracane bezpośrednio. Chyba że z odrębnym wnioskiem wystąpi sam klient”.
Ma to poprawić płynność finansową podatników. Dla nich to bardzo ważne, bo zasadą jest, że nadpłata podatku jest z urzędu zaliczana na poczet zaległości podatkowych. Tak wynika z art. 76 par. 1 ordynacji podatkowej. W świetle tego przepisu nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem są z urzędu zaliczane na poczet zaległości podatkowych (wraz z odsetkami za zwłokę), odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Dopiero gdy podatnik nie ma takich zaległości, odsetek ani kosztów upomnienia, otrzymuje bezpośrednio zwrot nadpłaty, chyba że złoży wniosek o zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
Nadwyżka szybciej niż zaległość
Co więcej, nadpłata jest zaliczana nie tylko na poczet istniejących już zaległości podatkowych, lecz także tych, które powstały po niej (o ile oczywiście do tego czasu nie została ona zwrócona podatnikowi). Przypomniał o tym NSA w wyroku z 23 marca 2020 r.
Z wyroku tego płyną dwa zasadnicze wnioski. Po pierwsze, w skład masy upadłości nie wchodzi nadpłata, która została zaliczona na poczet zaległości podatkowej przed datą ogłoszenia upadłości. Po drugie, możliwe jest zarachowanie nadpłaty na poczet zaległości także w sytuacji, gdy najpierw powstała nadpłata, a dopiero potem zaległość podatkowa.
Chodziło o syndyka masy upadłości spółki z o.o., który nie zgadzał się z zaliczeniem nadpłaty z tytułu VAT za styczeń na poczet zaległości w PIT powstałej za luty tego samego roku. Ewidentnie więc nadpłata pojawiła się wcześniej niż zaległość. Obie powstały przed ogłoszeniem upadłości spółki.
Syndyk uważał, że takie zaliczenie jest niedopuszczalne, a fiskus może odzyskać swoją należność z tytułu PIT wyłącznie w trybie ustawy – Prawo upadłościowe (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 498 ze zm.). W przeciwnym razie skarbówka byłaby w korzystniejszej sytuacji niż pozostali wierzyciele, którzy nie mogą odzyskać swoich wierzytelności poza postępowaniem upadłościowym – przekonywał syndyk.
Zaliczenie z mocy prawa
Argumenty te nie przekonały sądów. Te orzekły, że wystąpienie nadpłaty przed zaległością nie ma znaczenia. Organ podatkowy musi w każdym przypadku sprawdzić najpierw stan zaległości i bieżących zobowiązań podatnika, a w następnej kolejności – czy podatnik nie zadysponował nadpłatą, wnioskując o zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań.
Dopiero, gdy nie ma żadnych zaległości ani dyspozycji podatnika co do pokrycia przyszłych zobowiązań, można wypłacić nadwyżkę podatku.
Sądy orzekły także, że jeżeli do zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości dojdzie jeszcze przed dniem ogłoszenia upadłości spółki, to wierzytelność fiskusa (z tytułu zaległości) nie wchodzi do masy upadłości. Powód? W dacie ogłoszenia upadłości taka wierzytelność już nie istnieje, została spłacona nadpłatą.
Sądy przypomniały, że dzieje się to z mocy prawa, a nie z dniem wydania postanowienia o zaliczeniu. Postanowienie potwierdza tylko, że w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tymże postanowieniu nastąpiło zaliczenie określonej kwoty nadpłaty na zaległość (zobowiązanie) podatkową.
Podobnie orzekł NSA 10 maja 2016 r. (sygn. akt II FSK 1034/14) i 12 lipca 2012 r. (sygn. akt II FSK 2582/11).
orzecznictwo
Wyrok NSA z 23 marca 2020 r., sygn. akt I FSK 186/20.