Spółka z o.o. Y (podatnik VAT czynny) 24 lutego 2020 r. nabyła od firmy X (podatnik VAT czynny) 4 laptopy o wartości 24 600 zł, w tym VAT 4600 zł (każdy o wartości brutto 6150 zł, w tym VAT 1150 zł). Zakup laptopów został udokumentowany fakturą z 24 lutego 2020 r. wystawioną na kwotę netto 20 000 zł plus VAT 4600 zł. Otrzymana faktura zawierała wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, natomiast nie było na niej adnotacji „metoda kasowa”. Dokument ten spółka Y odebrała raz z laptopami w dniu ich zakupu, tj. 24 lutego 2020 r. Za nabyte laptopy Y zapłaciła również 24 lutego 2020 r. tradycyjnym przelewem na rachunek firmy X (znajdujący się na tzw. białej liście). Laptopy zostały nabyte na potrzeby prowadzonej działalności jako wyposażenie biurowe dla zatrudnionych pracowników. Spółka Y nie zdecydowała się na zaliczenie ich do środków trwałych, z uwagi na ich wartość początkową. Spółka Y zajmuje się wyłącznie działalnością opodatkowaną VAT, a CIT płaci według stawki 19 proc. Spółka płaci VAT i zaliczki na CIT za okresy miesięczne, a jej rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy. Jak spółka Y powinna rozliczyć zakup laptopów na gruncie VAT oraz CIT?

VAT

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zatem podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostają spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik VAT, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.
Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W analizowanej sprawie kwotę podatku naliczonego stanowi kwota 4600 zł wynikająca z otrzymanej od firmy X faktury.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że laptopy zostały nabyte na potrzeby prowadzonej działalności jako wyposażenie biurowe dla zatrudnionych pracowników. Spółka Y prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną VAT. Nabycie tych laptopów wykazuje zatem związek (pośredni) z działalnością opodatkowaną VAT. Spółka ma zatem prawo odliczyć podatek naliczony od nabycia zakupionych laptopów w całości, tj. w wysokości 4600 zł.
Spółka Y jest podatnikiem VAT czynnym, a zatem odliczeniu podatku nie sprzeciwia się art. 88 ust. 4 ustawy o VAT. Zakładam też, że nie zachodzą żadne okoliczności wymienione w pozostałych przepisach art. 88 ustawy o VAT wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego. Pozostaje tylko ustalić, w jakim miesiącu spółka Y może odliczyć podatek naliczony. W myśl reguły zawartej w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, aby sprzedawca laptopów rozliczał się według metody kasowej. Oznacza to, że obowiązek podatkowy od nabytych laptopów powstał zgodnie z regułą ogólną zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, tj. z chwilą dokonania ich dostawy, tj. 24 lutego 2020 r. Jednak samo ustalenie, kiedy w stosunku do nabytej usługi powstał obowiązek podatkowy, choć konieczne, nie pozwala na ustalenie w pełni, kiedy można odliczyć podatek naliczony. Niezbędne jest w naszym przypadku sięgnięcie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Przedmiotową fakturę spółka otrzymała 24 lutego 2020 r., a zatem odliczenia wynikającego z niej podatku naliczonego może dokonać najwcześniej w deklaracji VAT-7 za luty 2020 r., co – jak zakładam – uczyni. Na potrzeby schematu rozliczenia podatku zakładam, że Y nie skorzysta z możliwości, jaką daje art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, i nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, tj. za marzec bądź kwiecień 2020 r.
Podsumowując, spółka w deklaracji VAT-7 za luty 2020 r. może odliczyć podatek naliczony z tytułu nabytych laptopów w wysokości 4600 zł.
Ponadto z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zapłaty za nabyte laptopy spółka Y dokonała 24 lutego 2020 r. tradycyjnym przelewem na rachunek firmy X (znajdujący się na tzw. białej liście). Należy zauważyć, że stosownie do art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 prawa przedsiębiorców, podatnicy są zobowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. W załączniku nr 15 do ustawy o VAT zostały zaś wymienione w poz. 60: Komputery i pozostałe maszyny do automatycznego przetwarzania danych (26.20.1 PKWiU).
Uwaga! Zgodnie z art. 19 prawa przedsiębiorców dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:
1) stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2) jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.
Artykuł 108a ust. 1a ustawy o VAT wprowadza obowiązek zastosowania przez podatnika VAT mechanizmu podzielonej płatności przy dokonywaniu płatności za fakturę, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15 000 zł, jeżeli faktura ta obejmuje swym zakresem towary lub usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 108a ust. 2 ustawy o VAT zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:
1) zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2) zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.
W analizowanej sprawie spełnione są przesłanki do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności, gdyż transakcja jest dokonywana pomiędzy podatnikami, przedmiotem zakupu są laptopy, tj. towary wymienione w poz. 60 załącznika nr 15 do ustawy o VAT, a wartości faktury ogółem przekracza 15 000 zł brutto (wynosi 24 600 zł).
Uwaga! W przypadku faktur, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 prawa przedsiębiorców, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy, faktura powinna zawierać wyrazy „mechanizm podzielonej płatności” (zob. art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT). W analizowanej sprawie faktura wystawiona przez firmę X z tytułu dostawy laptopów prawidłowo zawierała wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”.
Spółka Y była zobowiązana do zapłaty za nabyte laptopy w mechanizmie podzielonej płatności, czego jednak nie dokonała. Okoliczność ta nie wpływa na prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego od nabytych laptopów. Spółka musi się jednak liczyć z wymierzeniem jej przez organ podatkowy 30-proc. dodatkowego zobowiązania podatkowego naliczonego od kwoty podatku wykazanego na tej fakturze, tj. w wysokości 1380 zł (4600 zł x 30 proc.). Sankcji tej organ podatkowy nie naliczy jednak spółce w sytuacji, gdy firma X rozliczy całą kwotę VAT wynikającą z faktury wystawionej dla spółki Y z tytułu dostawy tych laptopów. ©℗
Dodatkowe zobowiązanie podatkowe
W przypadku stwierdzenia, że podatnik dokonał płatności z naruszeniem art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30 proc. kwoty podatku przypadającej na nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, wykazane na fakturze, której dotyczy płatność. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się (art. 108a ust. 7 ustawy o VAT). Artykułu 108a ust. 7 ustawy o VAT nie stosuje się, jeżeli dostawca lub usługodawca rozliczył całą kwotę podatku wynikającą z faktury, która została zapłacona z naruszeniem art. 108a ust. 1a ustawy o VAT (art. 108a ust. 8 ustawy o VAT). ©℗
Schemat rozliczenia zakupu laptopów (objętych obowiązkowym MPP) przez spółkę Y* ©℗
1. Jaki podatek
VAT
Podatek należny: nie wystąpi
Podatek naliczony: 4600 zł
CIT
Przychody: nie wystąpią
Koszty uzyskania przychodów: spółka nie ma prawa zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków w kwocie 20 000 zł poniesionych na nabycie laptopów
2. W jakiej deklaracji wykazać podatek
VAT: deklaracja VAT-7 (podatek naliczony: poz. 45 „Wartość netto w zł” – 20 000 zł i w poz. 46 „Podatek naliczony w zł” – 4600 zł)
CIT: spółka Y nie uwzględnia poniesionych wydatków (20 000 zł) ani przy obliczaniu zaliczek na CIT, ani w zeznaniu rocznym CIT-8
3. Termin złożenia deklaracji
VAT-7 i JPK_VAT: 25 marca 2020 r.
* W schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności.

CIT

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT). Aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zatem zaistnieć łącznie następujące przesłanki:
  • wydatek został poniesiony przez podatnika,
  • jest definitywny, a więc bezzwrotny,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
  • nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT
  • został właściwie udokumentowany.
W analizowanej sprawie laptopy zostały nabyte na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jako wyposażenie biurowe dla zatrudnionych pracowników. W świetle przedstawionego stanu faktycznego nabyte laptopy spełniają definicję środka trwałego (zob. art. 16a ust. 1 ustawy o CIT) z uwagi na przewidywany okres używania.
Stosownie do art. 16d ust. 1 ustawy o CIT podatnicy mogą jednak nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b ustawy o CIT, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł. Wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
W analizowanej sprawie spółka Y nabyła 4 laptopy, każdy o wartości jednostkowej netto 5000 zł (VAT jako podlegający odliczeniu nie jest brany pod uwagę przy obliczaniu wartości poszczególnej każdego z tych laptopów – zob. art. 16g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o CIT). Zatem w świetle art. 16d ust. 1 wydatki poniesione na nabycie tych laptopów w łącznej wysokości 20 000 zł mogłyby dla spółki Y stanowić koszt uzyskania przychodów.
Uwaga! Podatek naliczony od nabytych laptopów (tj. 4600 zł), jako podlegający odliczeniu w deklaracji VAT-7, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT.
Niestety, w analizowanej sprawie spółka Y w ogóle nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu nabycia laptopów. Stosownie bowiem do art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 prawa przedsiębiorców:
1) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2) została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT (tzw. biała lista) – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub
3) mimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.
Uwaga! Zgodnie z art. 15d ust. 2 ustawy o CIT w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 prawa przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy w tej części:
1) zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2) w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów – zwiększają przychody
– w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.
W analizowanej sprawie spółka Y dokonała zapłaty za nabyte laptopy przelewem na rachunek firmy X (rachunek znajdujący się na tzw. białej liście). Zatem art. 15d ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o CIT nie sprzeciwiają się, w analizowanej sprawie, zaliczeniu przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Niestety, spółka Y dokonała zapłaty tradycyjnym przelewem, a nie korzystając ze split paymentu, mimo że otrzymała fakturę zawierającą zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”.
Podsumowując, spółka Y poniesionych wydatków na nabycie przedmiotowych laptopów (w kwocie netto 20 000 zł) nie zaliczy do kosztów uzyskania przychodów. ©℗
Podstawa prawna
• art. 15, art. 19a ust. 1 art. 86, art. 88, art. 106e ust. 1 pkt 18a, art. 108a, załącznik nr 15 do ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106)
• art. 15, art. 15d, art. 16 ust. 1, art. 16a ust. 1, art. 16d ust. 1, art. 16g ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 183)
• art. 19 ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1292; ost.zm. Dz.U. z 2019 r. poz. 1495)