- Fiskus zaostrzył kurs, zdarza się, że zmienia zdanie po latach i domaga się podatku. Nadzieję przedsiębiorcom dają jedynie sądy - mówi Dariusz Malinowski, doradca podatkowy, partner, szef zespołu ds. postępowań podatkowych i sądowych w KPMG w Polsce
DGP
Od ponad dwóch lat naczelnik urzędu celno-skarbowego rozpatruje odwołania od swoich własnych decyzji. Zasadę taką wprowadziła obowiązująca od 1 marca 2017 r. ustawa o KAS. Porozmawiajmy o praktyce. Czy jest szansa na to, że naczelnik urzędu celno-skarbowego zmieni zdanie, rozpatrując odwołanie od swojej decyzji?
Reklama
Praktyka pokazuje, że szanse na to są dziś iluzoryczne. Naczelnicy urzędów celno-skarbowych prowadzący obecnie większość kontroli nie są bowiem w toku odwołania, które sami rozpatrują, chętni do weryfikacji decyzji, które wydali jako organy I instancji. Przyznają wprost, że trudno, by sami podważali swoje wcześniejsze decyzje.
A jak to wygląda w postępowaniach prowadzonych przez naczelników urzędów skarbowych?

Reklama
Tu jest nieco lepiej, ponieważ została zachowana pełna dwuinstancyjność. Zdarza się więc, że dyrektor izby administracji skarbowej uchyla decyzję naczelnika urzędu skarbowego. Zwykle jednak dzieje się tak ze względów proceduralnych, a nie merytorycznych. Przykładowo dyrektor IAS nakazuje naczelnikowi US przesłuchanie jeszcze jednego świadka lub uzupełnienie innego dowodu w sprawie.
Czy zatem na poziomie UCS można powiedzieć, że dwuinstancyjność postępowań jest dziś fikcją?
Teoretycznie nie, w praktyce niestety tak. W postępowaniu odwoławczym sprawą zajmują się inni pracownicy, ale niestety tego samego organu – naczelnika UCS. Jako organ II instancji oddala on odwołanie podatnika. Podatnikowi zostaje jedynie walka w sądzie, ale co do zasady zaległość podatkową musi uregulować.
Statystycznie liczba kontroli spada, ale rośnie ich skuteczność. Jakie działania podatników na pewno spotkają się z kontrolą fiskusa?
O, tych tematów jest wiele. Zaznaczmy, że w dalszym ciągu najczęściej badane są okresy bliskie przedawnienia, a więc rozliczenia podatników sprzed 4–5 lat. Przykładowo przedmiotem kontroli są reorganizacje związane ze znakami towarowymi. Kilka lat temu były to powszechne praktyki, z których korzystały również spółki Skarbu Państwa. Trudno było mieć inne podejście, skoro sam fiskus w interpretacjach indywidualnych przyznawał, że można przenieść znak towarowy o dużej wartości do spółki celowej, a następnie zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z licencją na korzystanie ze znaku. Dziś organy podatkowe i celno-skarbowe twierdzą, że takie optymalizacje były niedozwolone. Początkowo argumentowały, że to były czynności pozorne. Gdy jednak nie zgodziły się z tym sądy, organy zmieniły nie tyle stanowisko, ile argumentację. Dziś wskazują, że racjonalnie działający podatnik nie wydzieliłby znaku towarowego, a poza tym taka czynność nie ma uzasadnienia ekonomicznego. Wydane wcześniej interpretacje organy zbywają stwierdzeniem, że stan faktyczny przedstawiony przez podatnika jest inny niż rzeczywisty, ustalony podczas kontroli. Zapominają o tym, że parę lat temu wiele racjonalnie działających podatników reorganizowało swoje struktury właśnie pod kątem własności znaków towarowych. U przedsiębiorców dominuje więc poczucie niepewności.
Czy ogólna klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania jest stosowana również do okresów sprzed jej wejścia w życie?
Niestety tak. Mimo że klauzula obowiązuje od połowy 2016 r., to organy faktycznie stosują ją (zasadę z niej wynikającą) do okresów wcześniejszych. Chodzi jednak nie tyle o podawanie podstawy prawnej, ile o argumentację. Organy zwracają uwagę, że określone działania podatnika nie miały uzasadnienia ekonomicznego, a były podyktowane głównie względami podatkowymi. To argumentacja żywcem wzięta z klauzuli. Mało tego, w przypadku znaków towarowych czy innych działań oceniają zdarzenia i decyzje podatnika sprzed 4–5 lat na podstawie tego, co wiemy dziś. Przykładowo zwracają uwagę na to, że mimo podjętych działań optymalizacyjnych spółka i tak miała mały zysk lub stratę. A po kontroli wymuszają korektę deklaracji na podatnikach, grożąc zastosowaniem klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania. Zapominają jednak, że klauzulę może stosować jedynie szef KAS, organy takiej możliwości nie mają. Mogą jedynie poinformować szefa KAS o podejrzeniu, że w danej sprawie może mieć zastosowanie klauzula generalna.
W ostatnich latach wiele mówiło się o kontroli cen transferowych. Czy w dalszym ciągu jest to obszar kontroli?
Jak najbardziej. To drażliwy temat z tego powodu, że w kwestiach zastosowania określonego benchmarku czy poziomu marży w transakcjach między podmiotami powiązanymi w zasadzie nie jest możliwa kontrola sądów. Są to bowiem obszary z zakresu ekonomii, a nie prawa, natomiast sądy mogą badać jedynie zgodność decyzji z prawem. Podatnicy mogą więc bronić swojego stanowiska głównie na etapie kontroli czy postępowań przed organami. Plusem jest to, że w tym ekonomicznym obszarze organy podatkowe dopuszczają możliwość negocjacji i uzgodnień, np. właściwego poziomu marży. To rozsądne, bo w sprawach benchmarków czy marż możliwe są różne podejścia, w zależności od przyjętych założeń.
Co jeszcze jest kontrolowane za okresy sprzed 4–5 lat?
Na przykład transakcje nieruchomościowe. Organy wciąż kontrolują – zarówno po stronie zbywcy, jak i nabywcy – czy mamy do czynienia ze zbyciem opodatkowanej nieruchomości (aktywa), czy wyłączonej z opodatkowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP). To kolejny przykład, gdy interpretacje indywidualne mogą nie chronić podatników. Organy znajdują zwykle w stanie faktycznym jakiś mało ważny element, który daje im pretekst do zignorowania interpretacji. W praktyce stanowisko organów zależy również od tego, do kogo przyszły na kontrolę – do zbywcy czy do nabywcy. Przykładowo, jeśli strony uznają, że sprzedały aktywa opodatkowane VAT, to urząd może zbadać sprawę od strony do nabywcy i stwierdzić, że przedmiotem zbycia była jednak ZCP. W związku z tym pozbawia nabywcę prawa do odliczenia VAT i nakazuje zapłacić PCC. Z kolei w sytuacji odwrotnej, a więc gdy strony uznały, że transakcja nie podlega VAT, urząd może to zakwestionować u zbywcy i stwierdzić, że jednak VAT był należny. Tak czy inaczej fiskus zawsze jest górą, oczywiście pod warunkiem, że później sąd nie orzeknie inaczej.
A kontrole dotyczące konwersji długu na kapitał?
Tu dochodzi do jawnej niesprawiedliwości, to jeden z najbardziej jaskrawych przykładów zmiany podejścia fiskusa na przełomie lat. Mamy tu do czynienia z dużymi kwotami, a na dodatek dochodzi do rozjazdu prawa handlowego i podatkowego.
Na czym polega problem?
Konwersja długu na kapitał dotyczy sytuacji, gdy spółka ma wobec swojego wspólnika istotne zobowiązanie, np. z tytułu pożyczki. Tę sytuację, poza tradycyjną spłatą, można rozwiązać na dwa sposoby. Wspólnik może wnieść swoją wierzytelność aportem do spółki – dochodzi wówczas do konfuzji oraz podwyższenia kapitału zakładowego. Inna możliwość – wspólnik deklaruje wkład pieniężny w wysokości wierzytelności, ale nie musi faktycznie przelewać pieniędzy, bo strony dokonują potrącenia wzajemnych wierzytelności (o zwrot pożyczki i wniesienie wkładu pieniężnego). Problem polega na tym, że skutki podatkowe aportu wierzytelności są zupełnie inne (jest to czynność opodatkowana u wspólnika – uzyskuje on przychód) niż wniesienia wkładu pieniężnego (nie jest przychodem). Przez lata organy akceptowały takie rozliczenia. Obecnie prowadzą kontrole i je kwestionują. Twierdzą, że wkład pieniężny można wnieść jedynie w formie przelewu gotówki. W związku z tym uznają, że wnoszący zawsze uzyskuje przychód jak z tytułu aportu wierzytelności. Nie byłoby to jeszcze rozwiązanie nie do zaakceptowania, gdyby fiskus pozwalał jednocześnie wspólnikowi rozliczyć koszty uzyskania przychodów.
A nie pozwala?
Nie, mimo że mamy w Polsce podatek dochodowy, a nie przychodowy. Proszę zauważyć, że gdy wspólnik daje spółce pożyczkę, to przekazuje jej konkretne środki pieniężne. Jeśli nie domaga się następnie zwrotu tych pieniędzy, tylko traktuje tę wierzytelność (własną) jako wkład na kapitał spółki, to trudno nie zauważyć, że ponosi konkretny wydatek w sensie ekonomicznym. Logiczne jest zatem, że przekazana kwota pożyczki powinna w analizowanej sytuacji stanowić koszt uzyskania przychodu. Opodatkowane powinny być więc co najwyżej odsetki. Problem jest tu jednak głębszy, wynika nie tylko z podejścia organów, ale również z niedoskonałości przepisów. Od niedawna bowiem ustawa o CIT stanowi, że kosztem przy aporcie jest koszt wytworzenia lub nabycia danego składnika majątkowego. Trudno te przepisy wprost zastosować do sytuacji przekazania wierzytelności własnej. Mamy więc lukę, którą organy wykorzystują na własną korzyść i wskazując opodatkowany przychód, odmawiają jednocześnie prawa do kosztów.
Co na to sądy?
Sądy biorą niestety pod uwagę jedynie literalne brzmienie przepisów i zgadzają się ze stanowiskiem organów. Ministerstwo zauważyło ten problem i zmieniło przepisy od 1 stycznia 2019 r. W uzasadnieniu projektu wyjaśniło, że doprecyzowuje przepisy ustawy o CIT i że podatnik ma prawo do rozpoznania kosztów w przypadku aportu wierzytelności własnej. Nie zmieniło to jednak podejścia organów w trakcie kontroli za okresy sprzed 2019 r. W efekcie firmy dowiadują się, że muszą zapłacić podatek od konwersji długu na kapitał, bo nie mają prawa do kosztów. Gdyby w momencie konwersji, którą przeprowadzały kilka lat temu, miały świadomość, jak zmieni się podejście fiskusa, to na pewno zdecydowałyby się przeprowadzić proces inaczej, może w sposób dużo bardziej skomplikowany.
Czy NSA nie dostrzegł problemu?
Wyroki w tych sprawach są rozbieżne. Liczymy na uchwałę NSA.
Nieco podobna, absurdalna sytuacja dotyczy kontroli podatku u źródła. To kolejne skrajnie fiskalne podejście. Zgodnie ze zmianami obowiązującymi od 1 stycznia br. (częściowo odroczonymi w czasie do 2020 r.) nie wystarczy już posiadać certyfikatu rezydencji zagranicznego kontrahenta, aby skorzystać z dobrodziejstw umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO). Konieczne jest również bardzo szczegółowe wykazanie, że odbiorca należności jest ich rzeczywistym beneficjentem. Organy prowadzą więc obecnie punktowe kontrole obowiązków polskiego płatnika, który wypłaca odsetki, dywidendy, należności licencyjne za granicę. Jeśli okaże się, że należności nie są wypłacane do rzeczywistego właściciela, to odmawiają preferencji wynikających z UPO.
Co jeszcze jest obecnie przedmiotem kontroli?
Na przykład usługi niematerialne, a więc to, czy zostały faktycznie poniesione i czy były celowe. Organy wymagają od podatnika przedstawienia dokumentów potwierdzających, jakie to były usługi, jakie przyniosły materialne efekty itp. To rodzi problemy, bo trudno jest np. udowodnić, że zasadna była prowizja dla pośrednika w wysokości 2 proc.
fot. Marcin Mizerski/Materiały prasowe