W przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów objętych w zamian za aport, kosztem podatkowym są wydatki poniesione na nabycie lub objęcie tych udziałów, bo to one były przedmiotem aportu – orzekł NSA.
Wszystkie wyroki (było ich 10) zapadły na tle stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2015 r. Dotyczyły planowanej wymiany udziałów przez osoby fizyczne. Spółka SPV miała otrzymać od nich w aporcie udziały w polskiej spółce z o.o. W zamian osoby te mają dostać udziały SPV o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wniesionych udziałów.
W wyniku tej wymiany SPV miała mieć 100 proc. udziałów w spółce z o.o., dających jej 100 proc. praw głosu. Wymiana miała zostać przeprowadzona w okresie krótszym niż 6 miesięcy, licząc od pierwszego nabycia. Potem miało dojść do umorzenia przymusowego, automatycznego lub dobrowolnego udziałów.
Spór z fiskusem dotyczył tego, jak ustalić koszty uzyskania przychodów z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce SPV objętych w zamian za aport.
Podatnicy wskazywali, że zgodnie z art. 24 ust. 5d ustawy o PIT dochodem z wymiany udziałów jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c.
Uważali, że skoro wymieniono różne przepisy, oddzielone spójnikiem „albo”, to można wybrać, który przepis ma zastosowanie. Chcieli zatem zastosować art. 22 ust. 1f ustawy o PIT, dzięki czemu kosztem byłaby wartość nominalna udziałów podlegających umorzeniu.
Nie zgodził się z tym dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu. Stwierdził, że koszty należy ustalić na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy o PIT, który został dodany od 2015 r. Odliczyć można więc jedynie wydatki, które podatnicy ponieśli na nabycie lub objęcie udziałów spółki z o.o., a które zostaną wniesione w drodze wymiany do SPV – wyjaśnił.
Tak samo orzekły sądy. WSA we Wrocławiu podkreślił, że nowelizacja doprecyzowała od 2015 r., jak ustalać koszty w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze wymiany udziałów. Obecnie nie powinno być więc wątpliwości, że ustalanie kosztów uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów (akcji) otrzymanych w wyniku wymiany należy odnosić do wymienianych udziałów (akcji), a nie udziałów (akcji) otrzymanych w drodze wymiany. To oznacza, że w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów w SPV, kosztem będą wydatki, które ponieśli podatnicy na nabycie lub objęcie udziałów spółki z o.o. (koszty historyczne).
Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny. Sędzia Tomasz Kolanowski przyznał, że znowelizowane przepisy nie są jasne, przez co mogą sprawiać problemy interpretacyjne. Niemniej ich prawidłowa wykładnia prowadzi do takich wniosków, jakie przyjął fiskus i WSA.
NSA nie zgodził się z tym, że obecne brzmienie art. 24 ust. 5d ustawy o PIT pozwala wybrać przepis, na podstawie którego można rozliczyć koszty. Sędzia Kolanowski wskazał, że tylko dodany nowelizacją art. 23 ust. 1 pkt 38c odnosi się do umorzenia.
– Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38c przenosi moment opodatkowania na etap umorzenia udziałów (akcji). Co więcej, mówi on o wydatkach faktycznie poniesionych. Skoro w tej sprawie mamy do czynienia z aportem, to kosztem uzyskania przychodu będą wydatki na ten aport – tłumaczył sędzia Kolanowski.
ORZECZNICTWO Wyroki NSA z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1104-08/17, II FSK 1145-48/17, II FSK 1175/17.
