Jak ujmować faktury VAT w walutach obcych

Spółka otrzymuje faktury, które dotyczą krajowych zakupów towarów i usług. Faktury te są wyrażone w walucie obcej, zwykle w euro. Jak powinna wyglądać otrzymana faktura zakupu? W jaki sposób przeliczyć faktury na złote i ująć w księgach rachunkowych spółki? Czy jeśli kwota netto faktury jest wyrażona w euro, a VAT w złotych, to zapłaty kwoty VAT można dokonać z rachunku VAT?

Krajowi przedsiębiorcy mogą dokonywać rozliczeń w walucie obcej. Prawidłowe rozliczenie transakcji oraz ujęcie w księgach rachunkowych wymaga zastosowania kilku zasad.

VAT w złotych

Przy transakcjach pomiędzy podmiotami krajowymi – w przypadku gdy należność z tego tytułu została wyrażona w walucie obcej – należy mieć na uwadze art. 106e ust. 11 ustawy o VAT. Stanowi on, że kwoty VAT wykazuje się w złotych. Zatem niezależnie od tego, w jakiej walucie nastąpi rozliczenie między kontrahentami, kwota VAT powinna zostać wykazana na fakturze w walucie polskiej. Przepis ten ma na celu zapewnienie neutralności VAT. Najprościej rzecz ujmując, chodzi o to, by nabywca miał prawo do odliczenia kwoty podatku w takiej samej wysokości, w jakiej dla sprzedawcy kwota ta stanowiła podatek należny. Kwoty podatku wyrażone w walucie obcej wykazuje się w złotych przy zastosowaniu zasad przeliczania na złote, przyjętych dla przeliczania kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 31a ustawy o VAT. Kwoty wykazywane w fakturze zaokrągla się do pełnych groszy, przy czym końcówki poniżej 0,5 gr pomija się, a końcówki od 0,5 gr zaokrągla się do 1 gr. [przykład 1]

Elektroniczne fakturowanie od 2019 roku. Sejm za ustawą, która ma zmniejszyć zatory płatnicze

przykład 1

Przeliczenie kursu

4 października 2018 r. pomiędzy krajowymi podmiotami gospodarczymi nastąpiła dostawa towarów opodatkowana według podstawowej stawki VAT – 23 proc. Transakcja tego samego dnia została udokumentowana fakturą na kwotę brutto 2460 euro, w tym VAT w kwocie 460 euro. Zgodnie z umową strony rozliczają się w walucie obcej (euro).

Kwota VAT wykazana na fakturze została przeliczona na złote według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego powstanie obowiązku podatkowego (art. 31a ust. 1 ustawy o VAT), tj. z 3 października 2018 r., który wynosił 4,2949 zł/euro (tabela nr 192/A/NBP/2018). Kwota VAT w złotych wyniosła 1975,65 zł (460 euro x 4,2949 zł/euro).

Nabywca, który otrzymał fakturę wystawioną przez krajowego kontrahenta w walucie obcej, nie dokonuje odrębnego przeliczenia kwoty VAT, ponieważ na fakturze jest wykazana kwota tego podatku w złotych przeliczona już przez sprzedawcę. W przypadku gdy dokonany zakup daje nabywcy prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury, przeliczenia na złote wymaga jedynie wyrażona w walucie obcej wartość netto tego zakupu. Podatek należny wykazany przez sprzedawcę w złotych na wystawionej fakturze stanowi jednocześnie – w tej samej kwocie – podatek naliczony u nabywcy odliczany na podstawie otrzymanej faktury zakupu (przy założeniu istnienia związku zakupu z działalnością opodatkowaną).

Kwota netto w walucie obcej

Kolejnym elementem rozliczenia jest przeliczenie na złotówki wartości netto zakupu. Na bilansową zasadę wyceny transakcji zakupu wyrażonej w walucie obcej dokonywanej w trakcie roku obrotowego wskazuje art. 30 ust. 2 pkt 2 u.r. W myśl tego przepisu wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie:

faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji – w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień – w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji.

W praktyce przyjmuje się, że przeliczenia wartości kosztu wyrażonego w walucie obcej dokonuje się na podstawie średniego kursu waluty ogłoszonego przez NBP na dzień poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Z kolei podatkowe zasady przeliczania kosztów wyrażonych w walutach obcych określają art. 11a ust. 2 ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wynika z nich, że koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego, ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Aby zatem koszty uzyskania przychodów wyrażone w walucie obcej wykazać w prawidłowej wysokości, po przeliczeniu na złote należy w pierwszej kolejności określić dzień poniesienia kosztu, a następnie zastosować właściwy kurs średni ogłaszany przez NBP. Zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 4e ustawy o CIT zasadniczo za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury. Oznacza to, że kursem właściwym do przeliczenia faktury w walucie obcej wystawionej przez krajowego kontrahenta jest kurs średni waluty ogłoszony przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury. Potwierdzają to również organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna dyrektora IS w Warszawie z 15 maja 2015 r., nr IPPB5/4510-149/15-2/IŚ.

Na jaką kwotę należy wystawić fakturę w przypadku leasingu finansowego

W rezultacie zarówno dla celów bilansowych, jak i dla celów podatku dochodowego wartość kosztu wyrażonego w walucie obcej należy przeliczyć według kursu średniego waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Różnice kursowe

Zapłata zobowiązania wobec kontrahenta powoduje powstanie różnic kursowych. Różnice te nie powstaną jednak od kwoty brutto zobowiązania. W przypadku transakcji krajowych wyrażonych w walutach obcych, przedsiębiorcy z uwagi na uregulowania ustawy o VAT przyjmują rozwiązanie polegające na tym, że wartość netto zobowiązania jest regulowana za pośrednictwem rachunku walutowego, natomiast wyrażona w złotych kwota VAT za pośrednictwem rachunku złotówkowego. Taki sposób wykazania i zapłaty wartości zobowiązania przekłada się na późniejsze rozliczenie różnic kursowych, powstałych w związku z zapłatą zobowiązania (art. 24c ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o PIT oraz 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT). W przypadku dokonania zapłaty w walucie obcej w części dotyczącej wartości netto zakupu wystąpią różnice kursowe (podatkowe i bilansowe). Natomiast w części dotyczącej zapłaty VAT te różnice nie wystąpią.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 30 ust. 4 u.r. różnice kursowe dotyczące aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych (za wyjątkiem różnic kursowych, o których mowa w art. 30 ust. 5–7 u.r., dotyczących działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej) powstałe przy zapłacie zobowiązań w walutach obcych zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych.

Zapłata kwoty VAT z rachunku VAT

Przepisy ustawy o VAT – w zakresie dotyczącym regulowania kwoty VAT według mechanizmu podzielonej płatności (inaczej: split payment) – dotyczą transakcji krajowych. Zgodnie z art. 108a ust. 3 ustawy o VAT warunkiem zastosowania tego mechanizmu jest, aby zapłata dokonywana przy użyciu komunikatu przelewu nastąpiła w złotych polskich.

Moim zdaniem przepisy ustawy o VAT w zakresie dotyczącym split paymentu nie sprzeciwiają się temu, aby w transakcji wyrażonej w walucie obcej, dokonanej pomiędzy podmiotami krajowymi, kwota VAT, która zgodnie z art. 106e ust. 11 ustawy o VAT musi być wyrażona w złotych, została przekazana z rachunku VAT (prowadzonego do złotówkowego rachunku rozliczeniowego), zaś kwota netto została rozliczona w inny sposób, tj. przekazana z rachunku walutowego firmy.

przykład 2

Zakup usługi

Jednostka otrzymała od krajowego kontrahenta fakturę stwierdzającą zakup usługi. Usługa została wykonana 28 września 2018 r. i w tym samym dniu kontrahent wystawił fakturę. Wartość netto faktury wynosiła 2000 euro, natomiast kwota podatku VAT według stawki 23 proc. wykazana w złotych wynosiła 1969,44 zł.

Do przeliczenia wartości netto zakupu jednostka zastosowała kurs średni waluty ogłoszony przez NBP w dniu poprzedzającym wystawienie faktury, tj. 27 września 2018 r., który wynosił 4,2814 zł/euro (tabela nr 188/A/NBP/2018). Wobec tego wartość netto zakupu wyniosła 8562,80 zł (2000 euro x 4,2814 zł/euro).
5 października 2018 r. nastąpiła zapłata zobowiązania. Kwota netto została uregulowana z rachunku walutowego, natomiast kwota VAT z rachunku VAT firmy prowadzonego w złotówkach (w komunikacie przelewu firma jako kwotę VAT i kwotę brutto wskazała kwotę 1969,44 zł).

Do rozchodu waluty obcej z rachunku walutowego jednostka zastosowała kurs średni waluty ogłoszony przez NBP z dnia poprzedzającego zapłatę, tj. z 4 października 2018 r., który wynosił 4,3090 zł/euro (tabela nr 193/A/NBP/2018/A). Wobec tego wartość uregulowanego zobowiązania wyniosła 8618 zł (2000 euro x 4,3090 zł/euro).

Jednostka prowadzi ewidencję kosztów wyłącznie na kontach zespołu 4. Przy zakupie usługi przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego – ze względu na związek zakupu z czynnościami opodatkowanymi.

Ewidencja zdarzeń związanych z otrzymaniem faktury od krajowego kontrahenta w walucie obcej oraz dokonaną zapłatą może przebiegać następująco:

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura – zakup usługi

a) Wartość netto usługi (2000 euro x 4,2814 zł/euro) kwota 8562, 80 zł: Wn konto 402 „Usługi obce”, Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu”;

b) kwota podatku naliczonego 1969,44 zł: Wn konto 221 „Podatek naliczony i jego rozliczenie”, Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu”;

c) wartość brutto usługi kwota 10 532,24 zł: Wn konto 300 „Rozliczenie zakupu”, Ma konto 202 „Rozrachunki z dostawcami”.

2. WB – zapłata zobowiązania z rachunku walutowego kwota 8618 zł (2000 euro x 4,3090 zł/euro): Wn konto 202 „Rozrachunki z dostawcami”, Ma konto 131 „Rachunek walutowy”.

3. WB (rachunek rozliczeniowy) – zapłata kwoty VAT z rachunku złotówkowego:

a) obciążenie kwotą VAT rachunku VAT jednostki i uznanie jej rachunku rozliczeniowego kwota 1969,44 zł: Wn konto 130/1 Rachunek bankowy w banku X (w analityce: rachunek bieżący), Ma konto 130/2 Rachunek bankowy w banku X (w analityce: rachunek VAT);

b) zobowiązanie wobec usługodawcy kwota 1969,44 zł: Wn konto 202 „Rozrachunki z dostawcami”, Ma konto 130/1 „Rachunek bankowy w banku X (w analityce: rachunek bieżący).

4. PK – ustalenie ujemnej różnicy kursowej kwota 55,20 zł [2000 euro x (4,3090 zł/euro – 4,2814 zł/euro)]: Wn konto 755 „Koszty finansowe”, Ma konto 202 „Rozrachunki z dostawcami”.

Przykład faktury wystawionej w walucie obcej między krajowymi kontrahentami

Olsztyn, 4 października 2018 r.
Sprzedawca:Alfa sp. z o.o. 99-999 Olsztyn, ul. Jesienna 1 NIP: 999-99-99-999				Nabywca:Beta SA 99-999 Warszawa, ul. Zimowa 1 NIP: 999-99-99-999
Faktura nr 777/2018
L.p.	Nazwa towaru	Jednostka miary	Ilość towarów	Cena jedn. netto (euro)	Wartość netto (euro)	Podatek VAT		Wartość brutto(euro)
						Stawka	Kwota (euro)
1	Płytka podłogowa	mkw.	40	50	2000	23%	460	2 460
Podsumowanie:					2000	x	460	2 460
					2000	23%	460	2 460
Kwota VAT: 1975,65 zł euro 230 4,2949 zł/euro 192/A/NBP/2018 z 3 października 2018 r. .................. ........................ .............................. ......................................................................waluta kwota kurs średni NBP (tabela NBP)
Do zapłaty: 2000 euro na rachunek walutowy nr …............................... 1975,65 zł na rachunek złotówkowy nr …......................... Termin zapłaty: przelew do 20 października 2018 r.