Dom przerobiono na pięć pokoi do wynajęcia. Dodatkowo do dyspozycji gości są: jadalnia, kuchnia, salon, siłownia, bilard, sauna i pralnia. W domu nikt nie mieszka na stałe. Będzie on przekazany do zarządzania firmie, która zajmie się m.in. zamieszczaniem ogłoszeń na stronach turystycznych, sprzątaniem, praniem i zmianą pościeli, uzupełnianiem kawy, herbaty, rozliczaniem gości, przyjmowaniem wpłat, wydawaniem kluczy i rozliczaniem taksy klimatycznej. Właścicielami domu są pani Maria i pan Jacek. Działalność będzie zarejestrowana na córkę Olę lub na współwłaścicielkę domu panią Marię. Jakie byłoby najlepsze rozwiązanie w PIT? Czy trzeba płacić VAT?
Według art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; dalej: ustawa o PIT) najem stanowi samodzielne źródło przychodu wówczas, gdy jest uznawany za najem prywatny bez rejestracji firmy. W omawianym przypadku najem będzie jednak stanowił działalność gospodarczą zarejestrowaną na córkę lub współwłaścicielkę domu, a więc przedsiębiorca będzie osiągał przychody z działalności gospodarczej. Dodatkowo czynności związane z najmem będzie wykonywała zewnętrzna firma zarządzająca.
Artykuł 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wyłącza opodatkowanie przychodów z najmu podatkiem zryczałtowanym, jeśli jest on wykonywany w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie z powołanym przepisem opodatkowania w tej formie nie stosuje się do świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, a więc do usług oznaczonych symbolem PKD 68.20.1, dotyczących wynajmu i usług zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W interpretacji indywidualnej dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2018 r., nr 011 5-KDIT3.4011.371.2017.2.AK, czytamy, że „(...) stosownie do treści art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e ww. ustawy opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, inne niż wskazane w art. 6 ust. 1a i art. 12 ust. pkt 2 lit. e ustawy, wymienione zostały w poz. 28 załącznika nr 2, stanowiącego wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług”. Przy czym zgodnie z art. 6 ust. 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym najem krótkoterminowy wykonywany na własny rachunek jako działalność gospodarcza może być – jako usługi związane z zakwaterowaniem – opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 17 proc. Natomiast stawka podatku zryczałtowanego w wysokości 8,5 proc. może być stosowana tylko dla najmu prywatnego albo w wysokości 12,5 proc., gdy łączna kwota przychodów z najmu lokali, gruntów przekroczy w roku kalendarzowym 100 tys. zł.
Niezależnie od powyższej formy opodatkowania przedsiębiorca zawsze może opodatkować najem na zasadach ogólnych, podatkiem liniowym lub kartą podatkową. Decyzja zależy od samego wynajmującego. Istotne jest, że przy opodatkowaniu ryczałtem nie można pomniejszyć podstawy opodatkowania o koszty uzyskania przychodu. Jest to możliwe tylko przy zasadach ogólnych.
Kiedy może być karta
Aby przedsiębiorca opodatkował najem wykonywany w ramach działalności gospodarczej kartą podatkową, musi spełnić określone warunki, przede wszystkim muszą to być usługi o charakterze hotelarskim – na doby. Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą w zakresie najmu mogą płacić podatek w formie karty podatkowej, jeżeli:
- łączna liczba pokoi wykorzystywanych na usługi hotelarskie polegające na wynajmowaniu pokoi gościnnych i domków turystycznych (w tym wydawanie posiłków) we wszystkich obiektach nie przekracza 12;
- osoby te przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób niezatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne;
- nie prowadzą innej działalności gospodarczej niż określona w art. 23 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym;
- małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie;
- nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych na podstawie odrębnych przepisów podatkiem akcyzowym, działalność gospodarcza prowadzona jest w Polsce.
Wyjaśnienia wymaga określenie korzystania przez przedsiębiorcę z usług innych przedsiębiorców, w tym z firm specjalistycznych. Z karty mogą korzystać ci przedsiębiorcy, którzy nie zatrudniają pracowników na podstawie umowy o pracę oraz nie korzystają z usług podwykonawców – z wyjątkiem, gdy chodzi o usługi specjalistyczne. Za usługi specjalistyczne uważa się czynności i prace wchodzące w inny niż zgłoszony zakres działalności, niezbędne do całkowitego wykonania wyrobu lub świadczonej usługi, w tym również czynności i prace towarzyszące. W opisanym przypadku, jeżeli osoba fizyczna zarejestrowała najem jako działalność gospodarczą i korzysta z firmy zewnętrznej zajmującej się kompleksowo najmem, to jej przychód z najmu może być opodatkowany kartą podatkową, ponieważ usługi specjalistyczne w zakresie zarządzania najmem nie wchodzą w zakres zgłoszonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej. Dodatkowo dla zastosowania karty podatkowej muszą być spełnione pozostałe przesłanki ustawowe. Korzyścią opodatkowania w formie karty jest brak prowadzenia ewidencji podatkowych, a wysokość podatku dochodowego ustala organ podatkowy w decyzji odrębnie na każdy rok podatkowy.
Najlepiej w agroturystyce
Na obszarach wiejskich dochód z najmu do pięciu pokojów jest wolny od podatku dochodowego, ale tylko pod warunkiem, że jest wykonywany w gospodarstwie rolnym. Powyższa zasada wynika z art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT. Zgodnie z nim zwolnione od PIT są „dochody uzyskane z tytułu wynajmu pokoi gościnnych, w budynkach mieszkalnych położonych na terenach wiejskich w gospodarstwie rolnym, osobom przebywającym na wypoczynku oraz dochody uzyskane z tytułu wyżywienia tych osób, jeżeli liczba wynajmowanych pokoi nie przekracza pięć”. Warunkiem skorzystania z tej preferencji jest wystąpienie łącznie wszystkich przesłanek wymienionych w powołanym przepisie, a więc musi to być najem dla turystów w maksymalnie pięciu pokojach usytuowanych w budynku mieszkalnym wybudowanym w gospodarstwie rolnym. Powyższe stanowisko popiera dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 30 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB1- 1.4011.49.2017.1.BK., w której czytamy, że „(...) o ile w istocie budynki zostały wybudowane na terenie wiejskim, tj. na gruntach stanowiących jedno gospodarstwo rolne, będące własnością, współwłasnością wynajmującego, liczba wszystkich pokoi gościnnych oddanych w najem nie przekracza pięć, wynajem jest prowadzony na rzecz osób przebywających na wypoczynku, to przychód uzyskany z wynajmu tych pokoi gościnnych będzie korzystał ze zwolnienia od opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
Należy podkreślić, że nie każdy grunt rolny stanowi gospodarstwo rolne. Ustawa o kształtowaniu ustroju rolnego za gospodarstwo rolne uznaje gospodarstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego, w którym powierzchnia nieruchomości rolnej jest nie mniejsza niż 1 ha. Zatem, jeśli grunty rolne położone na terenach wiejskich nie stanowią gospodarstwa rolnego, to przychód z najmu do pięciu pokojów trzeba opodatkować albo jako najem prywatny, albo jako przychód z działalności gospodarczej, bowiem w tym przypadku odpada jedna z przesłanek koniecznych do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego.
Po przekroczeniu limitu
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. W tym przypadku zwolnienie przysługuje bez względu na wielkość obrotów. Powstaje pytanie, jak należy rozumieć cel mieszkaniowy. W opinii organów skarbowych najem w celach mieszkaniowych ma miejsce, kiedy najemcą nie jest podróżny czy turysta na krótki czas, lecz wiąże się on ze stałym interesem życiowym najemcy. Zgodnie z art. 43 ust. 20 ustawy o VAT powyższe zwolnienie nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. A więc w przypadku działalności gospodarczej, kiedy przedsiębiorca świadczy usługi najmu, są one sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”, i są objęte 8-proc. stawką podatku VAT.
Według art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 tys. zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Wobec tego przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą w zakresie najmu mogą korzystać ze zwolnienia z VAT do wysokości przychodu 200 tys. zł. W przypadku przekroczenia limitu należy zarejestrować się do VAT na druku VAT-R i opodatkowywać najem. Należy zwrócić uwagę, że jeżeli osoba wpierw osiągała przychody z najmu prywatnego, a następnie zarejestrowała działalność gospodarczą w zakresie najmu, to do obliczania limitu przedmiotowego zwolnienia przyjmuje się całość uzyskiwanych przychodów – zarówno z najmu prywatnego na cele mieszkaniowe, jak i z najmu wykonywanego w ramach działalności gospodarczej. Również rolnik wynajmujący pokoje na wsi nie musi od razu płacić podatku VAT. W agroturystyce z tytułu wynajmu pokoi na cele rekreacyjne także przysługuje zwolnienie z VAT do wysokości ustawowego limitu.
Podstawa prawna
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; dalej: ustawa o PIT).
Ustawa z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2157 ze zm.).
Art. 43 ust. 1 pkt 36 i ust. 20, art. 113 ust. 1 i poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.).
Ustawa z 11 kwietnia 2004 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1409 ze zm.)