Zamierzam jako osoba fizyczna przekazać aportem przedsiębiorstwo (budynki, samochód, towary handlowe) do spółki cywilnej, w której będę wspólnikiem. Czy będzie to zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych i czy można rozpocząć amortyzację środków trwałych wniesionych w ramach przedsiębiorstwa do spółki cywilnej (zamortyzowanych już przez osobę fizyczną), których wartość początkową określi wycena biegłego? O wyjaśnienie wątpliwości naszego czytelnika poprosiliśmy Izbę Skarbową we Wrocławiu oraz Ewę Flor, doradcę podatkowego z BDO Numerica.
IZBA SKARBOWA WE WROCŁAWIU ODPOWIEDZIAŁA GP
Zamortyzowanych środków trwałych, które zostały wniesione w drodze aportu do spółki cywilnej, nie można amortyzować.
Zgodnie z art. 24 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przekazanie przez osobę fizyczną aportem przedsiębiorstwa (budynki, samochód, towary handlowe) do spółki cywilnej, w której podatnik będzie wspólnikiem, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje także kwestię amortyzacji środków trwałych. Zgodnie z art. 22h ust. 3-3a w związku z art. 22g ust. 12 i 13 nie można rozpocząć amortyzacji środków trwałych wniesionych w ramach przedsiębiorstwa do spółki cywilnej (zamortyzowanych już przez osobę fizyczną).
EKSPERT WYJAŚNIA
EWA FLOR
doradca podatkowy, menedżer, BDO Numerica
Amortyzacja składników przedsiębiorstwa, które zostało wniesione w formie aportu do spółki cywilnej, nie będzie możliwa, gdy składniki te zostały wcześniej w pełni zamortyzowane.
W praktyce gospodarczej dość często dochodzi do sytuacji, w której wkład wspólnika do spółki cywilnej nie ma postaci pieniężnej, lecz przyjmuje postać aportu. Najczęściej przedmiotem aportu są określone nieruchomości, maszyny czy też samochody, jednak może dojść do sytuacji, w której wspólnik będący osobą fizyczną będzie przekazywał na rzecz spółki całe przedsiębiorstwo. W art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nakazuje pojęcie przedsiębiorstwa traktować tak samo jak ma to miejsce w art. 551 kodeksu cywilnego. Zgodnie z kodeksem cywilnym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Należy zaznaczyć, że wniesienie do spółki cywilnej przedsiębiorstwa jednoosobowego nie spowoduje powstania przychodu po stronie zarówno wspólników spółki cywilnej, jak i osoby wnoszącej aport.
Z niekorzyścią dla podatników od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, otrzymanych w postaci aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
W art. 22g ust. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustanowiona została nowa zasada, zgodnie z którą w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa albo jego zorganizowanej części wartość początkową składników majątku ustala się według wartości początkowej określonej w ewidencji zbywcy, czyli w tym wypadku wnoszącego aport.
Wyjątek od tej reguły stanowi jedynie przypadek, gdy składniki majątku wchodzącego w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, wówczas ich wartość początkową ustala się na podstawie art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13 tej ustawy, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7 ustawy.
Zgodnie z art. 22h ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.
W przedstawionej przez czytelnika sytuacji mamy do czynienia z wniesieniem środków trwałych stanowiących przedsiębiorstwo, które zostały już wcześniej w całości zamortyzowane.
Dlatego też spółka cywilna, która otrzyma w formie aportu przedsiębiorstwo składające się z poszczególnych środków trwałych, które w przedsiębiorstwie osoby fizycznej zostały wcześniej zamortyzowane, nie będzie mogła ich ponownie amortyzować. Amortyzacja tych składników przedsiębiorstwa w samej spółce nie będzie możliwa, ponieważ dotychczasowa wysokość odpisów dokonanych przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą zrównała się z wartością początkową środków trwałych.
W takim przypadku wartość początkowa środków trwałych wprowadzonych do ewidencji w spółce cywilnej będzie wynosić zero.
Także ustalenie wartości początkowej środków trwałych na podstawie wyceny biegłego wydaje się w tej sytuacji bezzasadne, gdyż ustalona wartość nie będzie miała znaczenia na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Należy podkreślić, że wskazane przepisy nie mają zastosowania do aportu pojedynczych środków trwałych, których wartość początkową ustala się na podstawie art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli według ustalonej przez wspólników na dzień wniesienia wkładu wartości, nie wyższej niż wartość rynkowa tych składników aportu.
Wtedy też pomocna może okazać się wycena rzeczoznawcy, która pozwoli podatnikowi na właściwe określenie wartości początkowej środka trwałego.
PRZYKŁAD
JAK AMORTYZOWAĆ SKŁADNIKI APORTU
Jan Kowalski wnosi do spółki cywilnej przedsiębiorstwo o następujących składnikach:
Spółka cywilna po otrzymaniu aportu w postaci przedsiębiorstwa wymienione składniki zacznie amortyzować od następującej wartości początkowej: budynek - 500 tys. zł (kwota pozostała do zamortyzowania 200 tys. zł), samochód - 100 tys. zł (kwota pozostała do zamortyzowania 55 tys. zł), sieć komputerowa - 70 tys. zł (kwota pozostała do zamortyzowania 5 tys. zł).
EWA MATYSZEWSKA
PODSTAWA PRAWNA
■ Art. 5a pkt 3, art. 22g ust. 12-14b oraz art. 22h ust. 3-3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).
■ Art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.).
