Leszek Wiśniewski

ekspert podatkowy, starszy konsultant, firma Deloitte

W przypadku gdy dany podmiot (osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna) wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest on zobowiązany do jej zapłaty, biorąc pod uwagę fakt, że ta regulacja odnosi się do szerokiego kręgu uczestników życia gospodarczego (nie zawęża ona kręgu podmiotów do podatników VAT). Osoba czy spółka niebędąca podatnikiem VAT, która wystawi fakturę i wykaże w niej podatek, musi go uregulować. Niestety przepisy ustawy o VAT nie regulują tego, w jaki sposób taki podmiot powinien dokonać zapłaty podatku z faktury. Są również wątpliwości, czy podatnicy VAT powinni w sytuacji wystawienia tzw. pustej faktury rozliczyć ją w deklaracji VAT, czy muszą ją uregulować w inny sposób (np. wpłacając podatek na konto urzędu). Idąc za uchwałą NSA z 22 kwietnia 2002 r. (sygn. akt FPS 2/02, opublikowana ONSA 2002/4/136) należy stwierdzić, że w takiej sytuacji podmiot powinien dokonać wpłaty podatku wynikającego z faktury niezależnie, czy opodatkuje daną sprzedaż VAT, mimo że nie podlega ona obowiązkowi podatkowemu lub obowiązkowi temu podlega, lecz nie rodzi zobowiązania podatkowego. Nie gra tutaj roli, czy wystawca jest podatnikiem rozliczającym się z tego podatku na zasadach ogólnych, podatnikiem zwolnionym podmiotowo lub przedmiotowo od tego podatku, czy też pozostaje w ogóle poza kręgiem podatników tego podatku.

Oczywiście względy racjonalne oraz fakt bycia podatnikiem VAT przemawiają za tym, żeby podatnik VAT rozliczył taką fakturę w składanej deklaracji VAT. Takie rozwiązanie teoretycznie pozwoliłoby mu następnie odzyskać nadpłacony podatek, wystawiając korektę pustej faktury (przy spełnieniu wymogów wynikających z przepisów). Jednak należy mieć również na uwadze pogląd wyrażany przez niektóre urzędy skarbowe, że sankcyjny charakter przepisu wyklucza możliwość korekty podatku należnego.

W sytuacji gdy wystawca faktury zorientuje się, że wystawił ją bezzasadnie, w praktyce ma możliwość jej anulowania. Podatnik może tego dokonać bez narażania się na sankcje i kary tylko wtedy, gdy przedmiotowa faktura nie trafiła jeszcze do obrotu prawnego (innymi słowy nie trafi do jej adresata). Wówczas wystawca powinien posiadać w swojej ewidencji zarówno oryginał, jak i kopię faktury z adnotacją uniemożliwiającą jej ponowne wykorzystanie.

Pogląd, że wystawiając fakturę, każdy podmiot jest zobowiązany uregulować podatek, stoi w sprzeczności z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. ETS w wyroku C-78/02-C80/02 podkreślił, że obowiązek rozliczenia podatku wykazanego na fakturze dotyczy tylko podmiotów działających jako podatnik VAT. W innym razie kwota podatku wykazanego na fakturze nie może być uznana za VAT.

Podatnik VAT, który otrzymał fakturę VAT dokumentującą transakcję pozorną, co do zasady nie ma prawa odliczyć podatku wykazanego na tej fakturze. Uregulowanie to jest zgodne z normami dyrektywy unijnej. Jednak w sytuacji, gdy faktura dokumentuje rzeczywistą transakcję, a jedynie została ona niewłaściwie opodatkowana (gdyż powinna być zwolniona z VAT lub w ogóle temu podatkowi nie podlega) nabywca w sytuacji, gdy uregulował przedmiotową fakturę, ma prawo odliczyć wykazany podatek.

(EM)

PODSTAWA PRAWNA

■ Art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).