Jeśli chodzi o CIT/PIT, organy podatkowe uznają zasadniczo, że można zaliczać straty z opcji do kosztów uzyskania przychodów, o ile instrumenty te zabezpieczały realne transakcje handlowe, a nie miały charakteru spekulacyjnego.

Tu więc sytuacja wydaje się jasna. W przypadku rozliczeń VAT, mimo że instrumenty pochodne są od dłuższego czasu wykorzystywane w naszym obrocie gospodarczym, wciąż istnieją liczne wątpliwości. Dotyczą wielu kwestii, m.in. określenia stron transakcji (kto jest usługobiorcą, a kto usługodawcą, czyli kto jest de facto podatnikiem VAT z tego tytułu) czy wysokości obrotu (co automatycznie wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego).

Kto jest podatnikiem

Zwykle nabywcą usługi jest ten, kto dokonuje płatności, a świadczącym usługę ten, który ją otrzymuje. Jednak w przypadku instrumentów pochodnych przepływy pieniężne mogą być dokonywane – w ramach jednej usługi – jednocześnie w różne strony. Generalnie zresztą w przypadku transakcji finansowych nie zawsze podmiot otrzymujący pieniądze jest usługodawcą, np. to nabywca lokaty bankowej otrzymuje wynagrodzenie w formie odsetek od banku. Mogą one stanowić podstawę opodatkowania dla celów VAT, a mimo to transakcja taka traktowana jest jako świadczenie usług przez bank na rzecz zakładającego (nabywcy) lokatę. Podobnie może być w przypadku transakcji instrumentami pochodnymi.

W celu identyfikacji usługobiorcy i usługodawcy w danej transakcji kluczowe jest posłużenie się kryterium zaspokajania potrzeb. W praktyce bowiem usługobiorcą jest podmiot, który ma pewną potrzebę i chce ją zaspokoić, natomiast usługodawcą ten, kto może to zrobić poprzez świadczenia wykonywane w ramach swojej działalności gospodarczej. W przypadku kontraktów terminowych można mówić o podmiocie, który chce (ma potrzebę) zabezpieczyć swoje transakcje zawierane w toku działalności gospodarczej. Jest to przedsiębiorca, który zamierza uzyskać właściwą, pożądaną przez niego ekspozycję na ryzyko (np. na ryzyko zmiany kursów walut, w których ma otrzymać płatność za dostarczane towary). Podmiotem zapewniającym zaspokojenie tej potrzeby poprzez organizowanie obrotu instrumentami pochodnymi (w tym m.in. posiadanie fachowej wiedzy, zapewnianie infrastruktury, kalkulowanie wysokości rozliczeń itd.) jest instytucja finansowa (np. bank). Na tej podstawie można stwierdzić, że usługobiorcą otrzymującym świadczenie w postaci zabezpieczenia przed określonymi czynnikami ryzyka jest firma, zaś usługodawcą instytucja finansowa. Jednocześnie w grę wchodzą inne argumenty i okoliczności formalne bądź ekonomiczne, umożliwiające wskazanie, kto jest podatnikiem VAT w przypadku danej transakcji.

Podstawa opodatkowania

Z uwagi na specyfikę operacji finansowych, na które składają się instrumenty pochodne, czasami trudno o jednoznaczne określenie podstawy opodatkowania. W przypadku opcji wynagrodzeniem za usługę jest wartość premii opcyjnej. Ale co z instrumentami (np. forward czy swap), gdzie nie jest ono ściśle ustalone? Możliwe jest przyjęcie kilku różnych metod ustalania podstawy opodatkowania. Dotychczasowa praktyka organów podatkowych oraz sądów administracyjnych pokazuje, że w przypadku instrumentów pochodnych zawsze, gdy jest to możliwe, powinno się ją określać jako ogólny wynik netto na danej transakcji.

Wskazana czujność

To nie koniec problemów. Kolejne wątpliwości związane z opodatkowaniem kontraktów terminowych pojawiają się np. w przypadku korzystania ze złożonych strategii zabezpieczających. Podmioty, które decydują się na zabezpieczanie przed ryzykiem za pomocą instrumentów pochodnych, powinny zatem okresowo kontrolować swoje rozliczenia – uwzględniając zmiany w przepisach i interpretacjach. Szczególnie, że obserwuje się nasilone profiskalne podejście organów skarbowych.

Dodatkowo warto zwrócić uwagę, że w ostatnich miesiącach zostały opublikowane założenia ministra finansów do zmian w przepisach o VAT. Zgodnie z nimi w ustawie pojawić się mają m.in. regulacje ograniczające odliczanie podatku w przypadku towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, tzn. do działalności zarówno podlegającej VAT, jak i tej nieobjętej tą daniną. Zmiany te oznaczają wprowadzenie prewspółczynnika VAT i potencjalnie mogą mieć wpływ na odliczanie podatku od wydatków związanych z instrumentami pochodnymi. Jest to kolejny argument za przeprowadzeniem kompleksowej weryfikacji rozliczeń podatkowych instrumentów pochodnych.