Prostą metodą na zminimalizowanie obciążeń podatkowych jest obniżenie wynagrodzenia o 50-proc. koszty uzyskania przychodu. Mogą z tego korzystać: programiści, architekci, projektanci, twórcy różnych utworów o zindywidualizowanym charakterze, autorzy artykułów, wykładowcy, szkoleniowcy, doradcy, tłumacze, graficy itp.
Aby można było zastosować wyższe koszty, muszą być spełnione następujące warunki:
● praca wykonywana przez pracownika musi być utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (upapp),
● pracownik musi być twórcą w rozumieniu upapp i uzyskiwać przychody z tych praw lub z rozporządzania nimi,
● pracownik powinien rozporządzić prawami autorskimi do swojego utworu, czyli przenieść je na pracodawcę lub udzielić licencji na korzystanie z nich,
● w umowie o pracę lub regulaminie wynagradzania powinno być przewidziane zróżnicowanie wynagrodzenia na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem pozostałych obowiązków pracowniczych,
● pracodawca powinien prowadzić ewidencję czasu pracy twórczej pracownika bądź w sposób zryczałtowany określać wartość jego pracy twórczej (każdego utworu objętego prawami autorskimi).
Prawo autorskie chroni każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ponadto, jako twórczy, traktowany jest taki rezultat działalności, który jest na tyle związany z osobą twórcy, że jest mało prawdopodobne, aby inna osoba uzyskała taki sam lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Co jest utworem

Sąd Najwyższy w wyroku z 13 stycznia 2006 r., (sygn. akt III CSK 40/05), wskazał, że „rezultat wysiłku intelektualnego nie może być rutynowy, standardowy i typowy. Nie może być uznany za utwór i objęty ochroną prawa autorskiego taki przejaw ludzkiej aktywności umysłowej, któremu brak cech dostatecznie indywidualizujących, tj. odróżniających go od innych wytworów podobnego rodzaju i przeznaczenia”. W innym wyroku – z 25 stycznia 2006 r. (sygn. akt I CK 281/05) SN uznał, że „wymaganie nowości nie jest niezbędną cechą twórczości jako przejawu intelektualnej działalności człowieka. Utworem może być kompilacja wykorzystująca dane powszechnie dostępne, pod warunkiem że ich wybór, segregacja, sposób przedstawienia ma znamiona oryginalności”.
Za utwór można więc uznać przykładowo: opinię, raport, ekspertyzę, pod warunkiem że mają zindywidualizowane cechy i nie zostały przygotowane według standardowego szablonu. W piśmie z 3 sierpnia 2001 r. (DP/WPA.024/189/01) Ministerstwo Kultury wskazało, że istotne przy klasyfikacji fachowych opinii i ekspertyz jako utworu chronionego prawem autorskim jest ustalenie, czy przygotowywane są one według z góry ustalonego wzoru, niezależnie od autora, czy też autor danego dzieła ma swobodę w kształtowaniu jego treści i formy.

Podział wynagrodzenia

Na pracodawcy ciąży obowiązek udowodnienia, że utwór chroniony prawami autorskimi rzeczywiście powstał, a wypłacone wynagrodzenie dotyczy właśnie tego dzieła. Nie wystarczą same zapisy umów o pracę czy regulacji wewnętrznych.
Gdy pracownik zatrudniony na podstawie jednej umowy o pracę wykonuje zarówno czynności chronione prawem autorskim, jak i pozostałe, pozbawione cech twórczych, wówczas wynagrodzenie za pracę twórczą powinno zostać wyodrębnione.
W wyroku z 9 kwietnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 2217/09) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że 50-proc. kosztów nie stosuje się, jeżeli nie można ustalić, jaka część wynagrodzenia pracownika dotyczy wynagrodzenia za wykonywanie prac o charakterze twórczym lub za rozporządzenie przez twórcę majątkowymi prawami autorskimi. Podobnie uznał WSA w Warszawie w wyroku z 3 lipca 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 35/09).
Dopuszczalne jest wyodrębnienie wynagrodzenia za pracę twórczą w dokumentach obowiązujących u pracodawcy, np. w regulaminie wynagradzania lub innych jasno sprecyzowanych procedurach i zarządzeniach (wyrok NSA z 12 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1791/08).

Dwie metody

W praktyce najczęściej spotykane są dwa systemy rozliczeń. Jeden z nich opiera się o stałe wynagrodzenie miesięczne, które z kolei składa się z dwóch elementów: wynagrodzenia za pracę twórczą i pozostałej części pensji. Przy tej metodzie konieczne jest rejestrowanie czasu pracy, pozwalające na podział łącznego czasu pracy na ten związany z tworzeniem dzieła i pozostały – przeznaczony na wykonywanie innych czynności. Ustalona w ten sposób proporcja służy do wyliczenia wynagrodzenia należnego za pracę twórczą. W taki sposób ustalane jest wynagrodzenie za prace twórczą: programistów, projektantów, doradców, autorów publikacji, tłumaczy.
Druga metoda polega na określeniu stałego wynagrodzenie za pracę inną niż twórcza oraz na odrębnym określeniu zryczałtowanego wynagrodzenia za każde stworzone dzieło. Taki sposób ustalania wynagrodzenia dotyczy najczęściej pracowników, u których przychody z praw autorskich są dodatkowym elementem wynagrodzenia.

Problem z premią

Może się zdarzyć, że pracownik otrzymuje wynagrodzenie podzielone na płacę zasadniczą i dodatkową w formie premii uznaniowej bądź regulaminowej. Powstaje pytanie, czy 50-proc. koszty mają zastosowanie również do premii.
Należy przyjąć, że jeżeli istnieje bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy między premią uznaniową i regulaminową a pracą twórczą, to można zastosować podwyższone koszty. Potwierdził to NSA w wyroku z 7 marca 2013 r. (sygn. akt II FSK 1378/11).
Trzeba tylko pamiętać, by wykazać taki związek przyczynowo-skutkowy np. w umowie o pracę, regulaminie pracy, wewnętrznym zarządzeniu pracodawcy.
Kwestia ustalania kosztów przy premii uznaniowej bądź regulaminowej może być jednak odmiennie interpretowana przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji z 17 stycznia 2012 r. (nr IBPBII/1/415-888/11/MK) dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że „przyznawana pracownikowi premia uznaniowa i regulaminowa nie jest przychodem za wykonanie utworu, nie jest więc bezpośrednio związana z korzystaniem przez twórcę z praw autorskich lub rozporządzaniem tymi prawami”.

Nie w czasie urlopu

Możliwość zastosowania 50-proc. kosztów dotyczy wyłącznie tych okresów zatrudnienia, w których praca o charakterze twórczym jest faktycznie wykonywana. Nie można stosować 50-proc. kosztów do wynagrodzenia np. za czas niezdolności do pracy lub za czas urlopu, ponieważ w tym czasie nie mógł powstać utwór. Tak wynika między innymi z interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2013 r. wydanej przez dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (nr ITPB2/415-954/11/IB).

ZUS od całości

Gdy utwór powstał w ramach stosunku pracy, składki na ubezpieczenie społeczne, jak i zdrowotne powinny zostać odprowadzone od całości wynagrodzenia. Przy takiej formie zatrudnienia nie ma możliwości zoptymalizowania obciążeń z tytułu składek ZUS.

Do wysokości limitu

W 2014 r. łączne 50-proc. koszty uzyskania przychodów nie mogą przekroczyć 42 764 zł. Limit ten dotyczy podatnika, co oznacza, że jeżeli pracownik uzyskuje w roku podatkowym przychody z pracy twórczej z więcej niż jednego stosunku pracy bądź z innych umów (np. o dzieło), wówczas limit 42 764 zł kosztów dotyczy łącznie wszystkich przychodów z pracy twórczej w danym roku podatkowym. Taki sam limit był również w 2013 r.
Jeżeli pracodawca nie zastosował 50-proc. kosztów, mimo że spełnione zostały przesłanki, wówczas pracownik może rozliczyć je w zeznaniu rocznym.

Nie są objęte ochroną: odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne

1. Kiedy premia projektowa za wynik finansowy jest z preferencją
Spółka świadczy usługi konsultacyjne oraz informatyczne. W tym celu zatrudnia: informatyków, programistów oraz architektów systemów informatycznych. Ustalono, że wynagrodzenie przysługujące pracownikom będącym jednocześnie twórcami, będzie się składać z:
1) wynagrodzenia stałego, które w części związanej z rozporządzeniem przez pracownika majątkowymi prawami autorskimi do utworów powstałych w ramach obowiązków pracowniczych będzie rozliczane z uwzględnieniem 50-proc. kosztów, a w części związanej z wypełnianiem pozostałych obowiązków pracowniczych – ze standardową, zryczałtowaną stawką kosztów. W tym celu prowadzona będzie ewidencja czasu pracy pracownika pod kątem wykonywania przez niego czynności o charakterze twórczym;
2) premii projektowej – ustalanej w sposób uznaniowy po zakończeniu projektu na podstawie analizy wyniku finansowego uzyskanego dzięki projektowi oraz oceny zaangażowania pracownika (twórcy) w jego powstanie. Tak określona premia o charakterze uznaniowym, jako bezpośrednio związana z wykonywanym dziełem, może być rozliczana przez spółkę w całości z uwzględnieniem 50-proc. kosztów.


2. Zastosowanie 50-proc. kosztów w firmie informatycznej
Spółka X zatrudnia informatyków – programistów. Programiści otrzymują wynagrodzenie za pracę twórczą, a także odrębnie za wykonywanie obowiązków pracowniczych innych niż praca twórcza. Spółka X prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy. W lutym 2014 r. programista otrzymał łączne wynagrodzenie 10 tys. zł brutto:
1) wynagrodzenie za pracę twórczą stanowiło 70 proc. łącznego wynagrodzenia brutto, tj. 7 tys. zł brutto (procent obliczony na podstawie prowadzonej ewidencji czasu pracy pracownika),
2) wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków innych niż praca twórcza wynosiło 3 tys. zł brutto.
Przedstawiamy wyliczenie dla programisty, przy założeniu że otrzymuje on odrębnie wynagrodzenie za pracę twórczą i pozostałą. Dla porównania w kolumnie nr 3 znajdują się wyliczenia przy założeniu, że ten sam programista otrzymywałby przychody ze stosunku pracy bez podziału na wynagrodzenie za pracę twórczą i pozostałą.



Beata Hudziak doradca podatkowy, partner zarządzający 8Tax Doradztwo Podatkowe