Od początku 2007 roku do obu ustaw o podatkach dochodowych wprowadzona została definicja certyfikatu rezydencji. Jak należy interpretować przepisy dotyczące tego dokumentu?
dr Janusz Marciniuk doradca podatkowy Marciniuk i Wspólnicy Artykuł 91 konstytucji stanowi, że ratyfikowane umowy międzynarodowe stanowią część krajowego porządku prawnego, są stosowane bezpośrednio oraz mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. Oznacza to, że zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych w Polsce wynikają w równej mierze z ustaw, jak też z ratyfikowanych umów międzynarodowych. W przypadku kolizji przepisów zastosowanie znajduje norma zawarta w umowie. Uregulowania potwierdzające tę zasadę znalazły się również bezpośrednio w obu ustawach o podatkach dochodowych. Niejednokrotnie powtarza się w nich bowiem przepis o stosowaniu ustawy z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Wydawałoby się więc, że wszystko jest w porządku, gdyby nie certyfikat rezydencji. Od 1 stycznia 2007 r. wprowadzona została do obu ustaw o podatkach dochodowych definicja certyfikatu rezydencji. Pojęcie to oznacza mianowicie zaświadczenie o miejscu siedziby bądź zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby bądź zamieszkania podatnika. Jednocześnie Ordynacja podatkowa nakłada na polskie organy podatkowe obowiązek wydawania na wniosek podatnika certyfikatu rezydencji, zaświadczającego o jego miejscu zamieszkania lub siedzibie dla celów podatkowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a minister finansów wydał rozporządzenie określające wzór takiego zaświadczenia. Certyfikat rezydencji jest więc niewątpliwie urzędowym potwierdzeniem stanu faktycznego. Ustawy podatkowe zachwiały istniejącym porządkiem prawnym. Ustanowiły bowiem warunek, którego spełnienie jest konieczne do odejścia, w określonych przypadkach, od przepisów ustawy i zastosowania zasad opodatkowania wynikających z umów międzynarodowych. Zgodnie z ustawami podatkowymi warunkiem niezbędnym do zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową jest bowiem udokumentowanie miejsca siedziby bądź zamieszkania podatnika dla celów podatkowych w innym państwie niż Polska. Dokumentem tego rodzaju jest wyłącznie certyfikat rezydencji. Warunek taki dotyka polskich płatników dokonujących na rzecz osób zagranicznych wypłat podlegających w Polsce opodatkowaniu podatkiem ryczałtowym. Mogą oni bowiem zastosować opodatkowanie wypłacanych przez siebie kwot wynikające z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli beneficjent tych należności przedłoży im certyfikat rezydencji. Zasada ta obejmuje m.in. dochody z odsetek, usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych czy za udostępnienie know-how. Umowy międzynarodowe regulują zasady ustalania rezydencji podatkowej w jednym bądź drugim państwie. Odwołują się przy tym do takich kategorii, jak: miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedziba zarządu. Dopiero gdy nie ma możliwości na tej podstawie ustalić domicylu podatkowego danej osoby, włączone zostają władze zainteresowanych państw. Umowy nie warunkują natomiast prawa do stosowania ich unormowań od posiadania jakiegokolwiek urzędowego zaświadczenia, a tym bardziej certyfikatu rezydencji. Dla własnego bezpieczeństwa płatnik powinien dysponować certyfikatem rezydencji w chwili dokonywania wypłaty. Czy jednak brak certyfikatu wyklucza zastosowanie umowy międzynarodowej? Czy płatnik jest obowiązany w takim przypadku pobrać podatek u źródła w pełnej wysokości? Tak wynika z ustaw podatkowych. Jest to jednak warunek najwyraźniej niezgodny z istniejącym porządkiem prawnym.
Not. KT