VI Dyrektywa przewiduje ogólne zwolnienie z VAT usług dzierżawy i wynajmu nieruchomości. Jednocześnie daje państwom członkowskim możliwość zagwarantowania podatnikowi prawa wyboru opodatkowania dzierżawy i wynajmu. W państwach Unii Europejskiej powszechnie stosuje się ogólne zwolnienie z VAT usług dzierżawy i wynajmu nieruchomości. W większości państw, które zwolniły te usługi z VAT, wprowadzono również opcję opodatkowania, która pozwala podatnikowi zdecydować, czy będzie korzystał ze zwolnienia i w związku z tym nie odliczy VAT, naliczonego na budowie lub nabyciu budynku, czy też opodatkuje dzierżawę (wynajem) VAT, co umożliwi mu odliczenie podatku naliczonego na budowie lub nabyciu budynku.

Ustawodawca ma swobodę

W polskiej ustawie o VAT (Dz.U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) jedynym zwolnieniem dotyczącym dzierżawy (wynajmu) nieruchomości jest zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 1. Obejmuje ono generalnie usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek. Ustawa o VAT nie zawiera więc ogólnego zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 13(B)(b) VI Dyrektywy.

Czy w takim razie ustawa o VAT jest w tym zakresie sprzeczna z postanowieniami VI Dyrektywy? Mogłoby się wydawać, że tak. Jednakże Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu w sprawie C-12/98 stwierdził, że z faktycznego brzmienia art. 13(B)(b) i (C) VI Dyrektywy wynika, że gwarantuje ona państwom członkowskim swobodę w zakresie ustalania, czy transakcje mają być opodatkowane, czy zwolnione. Dlatego też art. 13(B)(b) VI Dyrektywy zezwala na sformułowanie ogólnej zasady, zgodnie z którą wynajem nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, a zwolnienie z tego podatku ma zastosowanie wyłącznie do wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Trybunał uznał za dopuszczalne przyjęcie zasady, że dzierżawa (wynajem) nieruchomości będą opodatkowane VAT, a poszczególne zwolnienia będą stanowiły wyjątki od tej zasady. W świetle tego orzeczenia polskie regulacje wydają się więc być zgodne z postanowieniami VI Dyrektywy.

Trzeba zmienić przepisy

Z rozwiązań proponowanych przez VI Dyrektywę skorzystali deweloperzy działający na londyńskim Canary Wharf, którzy mimo braku możliwości odliczenia VAT-u naliczonego na kosztach inwestycyjnych byli w stanie zaoferować bankom i innym instytucjom finansowym wynajem pomieszczeń biurowych po cenie niższej niż w przypadku opodatkowania najmu, przy jednoczesnym odliczeniu VAT inwestycyjnego. Był to jeden z czynników, który spowodował rozwój tej części Londynu, co w rezultacie niewątpliwie odbiło się pozytywnie na dochodach państwa wynikających z podatków.

Mając to wszystko na uwadze, można mieć tylko nadzieję, że ustawa o VAT zostanie w tym zakresie zmieniona zgodnie z trendami europejskimi oraz ku zadowoleniu podatników i uzyskującego wyższe dochody fiskusa.

PRZYKŁAD: BRAK MOŻLIWOŚCI ODLICZENIA VAT

Bank jest właścicielem licznych nieruchomości w całej Polsce, w których mieszczą się jego oddziały i filie. Chce uwolnić środki finansowe zamrożone w tych aktywach. Zamierza zawrzeć z innym podmiotem tzw. transakcję sale&lease-back, polegającą na sprzedaży nieruchomości i ich zwrotnym wynajęciu. Stanowi to rodzaj finansowania działalności poprzez uzyskanie jednorazowo znacznych środków finansowych i ich zwrotu w czynszu z tytułu najmu sprzedanych wcześniej nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości jako używanych, przy nabyciu których bank nie miał prawa do odliczenia VAT-u, będzie zwolniona z tego podatku. Jednocześnie zwrotny wynajem tych nieruchomości będzie podlegał VAT, którego bank nie będzie mógł odliczyć, ponieważ prowadzi działalność zwolnioną. Cała transakcja będzie więc obciążona dodatkowym kosztem w kwocie VAT-u naliczonego na czynszu. Wprowadzenie do ustawy o VAT rozwiązań przewidzianych w VI Dyrektywie pozwoliłoby na uniknięcie takiej sytuacji.

Tomasz Szymura

radca prawny w zespole ds. podatków w kancelarii prawniczej Clifford Chance