Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jeśli podatnik wykonuje czynności opodatkowane i zwolnione, nie może odliczyć podatku naliczonego w całości. Dlatego w ciągu roku stosuje wskaźnik procentowy (obliczany na podstawie obrotu z roku poprzedniego), przy użyciu którego oblicza faktyczny podatek naliczony do odliczenia w poszczególnych miesiącach. Po roku wskaźnik ten koryguje się na podstawie właściwej kwoty obrotów uzyskanych w danym roku.
WYJAŚNIENIA KTO STOSUJE KOREKTĘ Korektę stosuje podatnik VAT, który w ciągu roku dokonywał zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej z VAT. W związku z tym podatek naliczony od zakupów nie mógł być odliczony w pełnej wysokości, ale tylko w części.
Odliczenie w roku
W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Najczęściej jednak nie da się określić takiego podziału, przy którym będzie jasno określona kwota podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku (np. z tytułu usług księgowych, sprzątania, energii). Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Do tego celu służy wskaźnik procentowy określający proporcję wartości sprzedaży opodatkowanej do wartości sprzedaży ogółem.
Obliczenie proporcji
Wspomnianą proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję tą określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Trzeba pamiętać, że do obliczenia proporcji nie wlicza się obrotów z dotacji niepodlegających opodatkowaniu. Do obrotu nie wlicza się też obrotu uzyskanego z dostawy towarów zaliczanych przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Do obrotu ustalającego proporcję nie wlicza się również obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług pośrednictwa finansowego, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.
Obowiązek korekty
Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego, z uwzględnieniem proporcji dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia stosowaną w ciągu roku a proporcją obliczoną po zakończeniu nie przekracza 2 punktów procentowych. Jest to proporcja ostateczna, w przeciwieństwie do proporcji wstępnej, która służyła do obliczenia podatku naliczonego w poszczególnych miesiącach roku. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty. Podobnej korekty rocznej dokonuje się również dla nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ale zasady i warunki jej dokonania są inaczej sformułowane niż dla korekty podatku naliczonego przy pozostałych towarach i usługach.
 PRZYKŁAD: OBLICZENIE PROPORCJI DO ROZLICZENIA W ROKU Podatnik wykonywał w 2006 roku czynności opodatkowane i zwolnione z VAT. Nie mógł ich bezpośrednio przyporządkować do wartości zakupów, a więc podatek naliczony od zakupów rozliczał w ciągu 2006 roku w oparciu o stosowaną proporcję obliczoną na podstawie obrotu z 2005 roku. Proporcję podatnik wylicza następująco: n 400 000 zł – całkowity obrót w 2005 roku (czynności opodatkowane i zwolnione) n 300 000 zł – obrót w 2005 roku z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku n 100 000 zł – obrót w 2005 roku z tytułu czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku Proporcja w 2006 roku stosowana w ciągu poszczególnych miesięcy 2006 roku, która określa kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu, wynosi 75 proc. (300 000/400 000 x 100 proc.). W ciągu roku 2006 łącznie z poszczególnych miesięcy kwota podatku naliczonego związanego z różnymi czynnościami (zwolnionymi i opodatkowanymi) wyniosła 80 000 zł. Podatnik mógł jednak odliczyć łącznie tylko 60 000 zł (80 000 zł x 75 proc.). Po roku, czyli w 2007 roku, podatnik powinien zrobić korektę tej proporcji.
 PRZYKŁAD: OBLICZENIE PROPORCJI DO ROZLICZENIA PO ROKU Podatnik w poszczególnych miesiącach 2006 roku odliczał podatek naliczony przy zastosowaniu proporcji obliczonej na podstawie obrotu za 2005 rok w wysokości 75 proc. Całkowita kwota odliczenia wyniosła 60 000 zł (80 000 zł – całkowity podatek naliczony x 75 proc.). Proporcję ostateczną za 2006 rok, która stanowi podstawę korekty w 2007 roku, podatnik wylicza następująco: n 500 000 zł – całkowity obrót w 2006 roku (czynności opodatkowane i zwolnione) n 300 000 zł – obrót w 2006 roku z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku n 200 000 zł – obrót w 2006 roku z tytułu czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku Ostateczna proporcja stosowana w 2006 roku, która służy do korekty podatku naliczonego za 2006 rok, a dokonywana w 2007 roku, wynosi 60 proc. (300 000/500 000 x 100 proc.). Korekta podatku naliczonego podlegająca korekcie: Proporcja faktyczna dla zakończonego roku podatkowego – 60 proc. 80 000 × 60 proc. = 48 000 zł 48 000 – 60 000 = – 12 000 zł Kwota 12 000 zł stanowi zmniejszenie podatku naliczonego w deklaracji za styczeń 2007 roku.