Wprowadzeniu od 1 kwietnia 2013 r. nowej definicji próbek nieopodatkowanych VAT towarzyszyło wiele obaw. Chodziło głównie o to, czy podatek obejmie małe ilości towarów przekazywanych przez przedsiębiorców do badań i analiz laboratoryjnych, sprawdzających jakość wyrobów. Pierwsze tegoroczne interpretacje indywidualne rozstrzygają te wątpliwości na korzyść podatników. Wynika z nich wprawdzie, że tego rodzaju próbki udostępnione wyspecjalizowanym instytucjom badawczym w nowej definicji się nie mieszczą. Ale podatek jednak nie wystąpi ze względu na szczególny charakter takiego przekazania. Kilkakrotnie potwierdzał to dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

Ani próbka, ani dostawa

W jednej z takich spraw (interpretacja IPPP1/443-24/13-2/PR) producent przekazywał do badań próbki własnych wyrobów mięsnych oraz surowców używanych do ich wytwarzania (wędliny, kiełbasy, konserwy i inne wyroby garmażeryjne, różne elementy tuszy zwierząt służących do wyrobu wędlin). Trafiały one do takich instytucji jak Państwowa Inspekcja Handlowa, Państwowa Inspekcja Sanitarna czy powiatowy lekarz weterynarii. Zdaniem dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w tych okolicznościach przepisy ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) nie mają zastosowania.

Aby przekazywany egzemplarz towaru (lub jego niewielka ilość) mógł być uznany za próbkę w świetle znowelizowanego art. 7 ust. 7 ustawy o VAT spełnionych musi być kilka warunków. Przekazanie powinno mieć na celu promocję produktu i nie może służyć zaspokojeniu potrzeb (konsumpcyjnych) odbiorcy końcowego, chyba że jest to nieodłącznym elementem promocji i ma skłaniać do zakupu towaru. Organ podatkowy stwierdził, że przekazywanie wyrobów instytucjom zajmującym się badaniem laboratoryjnym nie spełnia tych warunków, gdyż nie ma charakteru promocyjnego. Jednocześnie laboratoriów nie można uznać za konsumentów namawianych do nabycia towarów. Nie ma więc mowy o próbce.

Jednak zdaniem organu podatkowego w opisanych okolicznościach nie dochodzi też do dostawy towarów. Cel przekazania produktów do badań jest jasny – służą one jedynie jako materiał do wykonania analiz. Instytucje nie nabywają prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co jest niezbędne do uznania, że mamy do czynienia z dostawą towarów (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). W konsekwencji podatek nie występuje.

Nie tylko żywność

Te same argumenty zadecydowały o braku opodatkowania przekazywanych do badań próbek różnego rodzaju produktów chemicznych, takich jak benzyny, oleje napędowe, oleje opałowe, petrochemikalia itp. (interpretacje IPPP2/443-88/13-2/MM, IPPP2/443-88/13-3/MM).

– Takie podejście władz skarbowych należy uznać za prawidłowe – komentuje Roman Namysłowski, dyrektor w Ernst & Young.

Zdaniem eksperta powinno ono dotyczyć wszystkich przypadków, w których towary nie są konsumowane, lecz ich przekazanie wynika np. z konieczności dopełnienia określonych wymogów prawnych, związanych z badaniem jakości, atestami itd.

– W konsekwencji podobną argumentację można zastosować również do innych towarów, np. kosmetyków – uważa Roman Namysłowski.

Istotą nałożenia daniny na nieodpłatne przekazania jest realizacja jednej z fundamentalnych cech VAT, tj. opodatkowania konsumpcji. Jeżeli do niej nie dochodzi, przepisy o podatku od towarów i usług nie powinny mieć zastosowania.

Zdaniem eksperta argumentacja dotycząca konsumpcji mogła być również stosowana w odniesieniu do próbek przekazywanych przed zmianą przepisów.

– Nie było to jednak konieczne z uwagi na to, że ówczesna definicja próbki pozwalała na wyłączenie tego rodzaju zdarzeń z opodatkowania – przypomina Roman Namysłowski.

Tomasz Siennicki, partner w Kancelarii KNDP, podkreśla, że pojęcie próbki, ważne z punktu widzenia rozliczeń VAT, nie może być utożsamiane z jego potocznym rozumieniem. Ustawa je definiuje, kładąc nacisk na związek między przekazaniem a promocją sprzedaży. Jeżeli zatem celem wydania nie jest marketing, ale wykonanie badań, nie mamy do czynienia z próbką w rozumieniu ustawy.

– Oczywiście opodatkowywanie takich czynności byłoby zupełnie niecelowe, stąd interpretacje organów idą w bardzo dobrym kierunku – uważa Tomasz Siennicki.

Zwraca też uwagę, że ustawa o VAT rozróżnia nieodpłatne przekazanie towarów od ich zużycia. O opodatkowaniu zużycia można jednak mówić tylko wówczas, gdy następuje na cele osobiste określonych osób m.in. podatnika, jego domowników, udziałowców.

– W przypadku wykonywania badań laboratoryjnych przez zewnętrzny podmiot można mówić jedynie o zużyciu powierzonych przez podatnika towarów na cele związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą – wyjaśnia ekspert z KNDP.

W konsekwencji obowiązek podatkowy w VAT nie powstaje, gdyż nie dochodzi do zużycia towarów na cele osobiste osób wskazanych przez ustawę.

Ryzyko istnieje

Sceptycznie do nowej definicji próbki podchodzi Przemysław Powierza, doradca podatkowy, partner w RSM Poland KZWS. Jego zdaniem w nowym stanie prawnym nie ma podstaw do tego, aby twierdzić, że wydanie bez wynagrodzenia towaru niebędącego próbką (albo prezentem o małej wartości) nie podlega opodatkowaniu ze względu na szczególny charakter takiego przekazania, np. instytucjom badawczym.

– Przepisy o nieodpłatnych przekazaniach towarów mają zapewnić szczelność wspólnego systemu opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, więc wszystkie wyjątki muszą być ściśle określone – podkreśla Przemysław Powierza.

Dodaje, że system VAT w zakresie dostawy towaru rozumianej jako przekazanie prawa do rozporządzania nim jak właściciel odcina się wyraźnie od wszelkich uwarunkowań formalno-prawnych, bazując na ekonomicznym rozumieniu takiego przekazania.

– Skoro nikt nie zagwarantuje, że oddana do analizy np. próbka wędliny nie zostanie po badaniu przez kogoś zjedzona, to nie można twierdzić, że nie stanowiło to przekazania prawa do rozporządzania wędliną jak właściciel – uważa Przemysław Powierza.

W ocenie eksperta w poprzedniej definicji mieściły się również próbki przekazywane do badań. Nowa ich nie obejmuje. – Podatnikom pozostaje powoływać się na art. 16 dyrektywy 2006/112/WE i argumentować, że wręczanie próbek do badań nie stanowi, w ogólnym ujęciu, przekazania towaru do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza – radzi Przemysław Powierza. Badanie towaru ma bowiem niewątpliwie związek z działalnością (a wręcz niejednokrotnie ją warunkuje), a więc nie występuje tutaj prywatna konsumpcja.

– Problem zatem pozostał, a na skutek szerokiej definicji dostawy towaru obejmującej praktycznie każde nieodpłatne przekazanie poprawki wymaga raczej definicja próbki – podsumowuje Przemysław Powierza.

Pierwsze tegoroczne interpretacje indywidualne rozstrzygają wątpliwości na korzyść podatników