Skutki podatkowe zaniżania zaliczek oraz rozliczania kosztów w orzecznictwie sądowym

WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W WARSZAWIE o kosztach uzyskania przychodów

Wydatki trzeba klasyfikować w odniesieniu do działalności podatnika

TEZA

Klasyfikowanie wydatków do bezpośrednich lub pośrednich kosztów uzyskania przychodów powinno opierać się na indywidualnych cechach działalności podatnika. Jedynie analiza indywidualnych uwarunkowań występujących w przypadku konkretnych podatników daje podstawy do uznania ponoszonych przez nich wydatków za koszty bezpośrednie lub koszty pozostałe.

UZASADNIENIE

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność deweloperską. Obecnie spółka realizuje projekt budownictwa mieszkaniowego. Jego realizacja finansowana jest ze środków własnych (kapitał zakładowy), kredytów bankowych (celowych) oraz pożyczek uzyskanych od udziałowców. Spółka uznaje koszty budowy lokali jako koszty wytworzenia budynków. Do kosztów zalicza rzeczywiście poniesione nakłady. Zgodnie z art. 28 ust. 4 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 – dalej ustawa o rachunkowości) zalicza do kosztów wytworzenia (robót w toku) odsetki i różnice kursowe od zaciągniętych kredytów i pożyczek w okresie trwania budowy. Następnie po oddaniu obiektów do użytkowania kompletne lokale stanowią wyroby gotowe w postaci mieszkań, garaży i komórek lokatorskich czy lokali użytkowych. Koszt wytworzenia wyrobów gotowych jest odnoszony w koszty uzyskania przychodów jako koszt własny sprzedaży lokali w momencie przeniesienia prawa własności lokali na nabywców, tj. w dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu.

Podatniczka zapytała, czy w momencie zapłaty odsetek oraz zrealizowania różnic kursowych od pożyczek i kredytów powinny być one ujęte w księgach podatkowych jako bieżące koszty finansowe, czy można przyjąć zasadę rachunkową i ująć je w kosztach robót w toku?

Zdaniem organu odsetki oraz zrealizowane różnice kursowe od kredytu czy pożyczki na realizację przedsięwzięcia deweloperskiego stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów. W przypadku tego rodzaju kosztów nie zachodzi bezpośrednia relacja z przychodami. Związane są z osiąganymi przychodami, jednak nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Ostatecznie spółka zaskarżyła interpretację do sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił jej skargę. Jak wyjaśnił sąd, ustawodawca wprowadza podział wydatków uznawanych za koszty uzyskania przychodów na koszty bezpośrednie i pozostałe koszty.

Ustawodawca koszty pośrednie nakazuje potrącać w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W ocenie sądu taki podział kosztów pozwala na stwierdzenie, że koszty bezpośrednie są to wydatki, które pozostają w związku funkcjonalnym z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika. Istota tego związku polega na tym, że poniesienie tych wydatków przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Mogą to być koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, a także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Zdaniem WSA klasyfikowanie wydatków do wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodów powinno opierać się na indywidualnych cechach działalności podatnika. Jedynie analiza indywidualnych uwarunkowań występujących w przypadku konkretnych podatników dać może podstawy faktyczne do uznania ponoszonych przez nich wydatków za koszty bezpośrednie lub koszty pozostałe. Niektóre rodzaje wydatków można generalnie uznać za koszty bezpośrednie. Będą to np. zakupy towarów handlowych, zakupy surowców do produkcji, płace pracowników zatrudnionych przy produkcji lub sprzedaży. Jednakże zaliczenie konkretnego wydatku do którejś z wymienionych grup kosztów zawsze będzie wymagało oceny okoliczności faktycznych związanych z poniesieniem tych wydatków, występujących w przypadku indywidualnie określonego podatnika.