Klauzula terytorialna to postanowienia dotyczące ewentualnego rozszerzenia zakresu terytorialnego obowiązywania danej umowy podatkowej. Pozwala ona na zwiększenie zakresu terytorialnego umowy albo w pełnym zakresie, albo po dokonaniu niezbędnych modyfikacji - na takie państwo lub terytorium, za którego stosunki międzynarodowe odpowiada jedno z umawiających się państw, które to państwo nałoży tam podatki o zasadniczo podobnym charakterze do podatków, do których ma zastosowanie dana umowa podatkowa. Rozszerzenie zakresu terytorialnego obowiązywania danej umowy oznaczać więc będzie w praktyce, że np. dotychczasowe zasady unikania podwójnego opodatkowania w relacjach państwa A z państwem lub terytorium B zostaną zastąpione zasadami unikania podwójnego opodatkowania stosowanymi w relacjach państwa A z państwem C, regulowanymi dotąd umową pomiędzy państwem A i państwem C. Tym samym terytorium B zostanie - pod względem prawnomiędzynarodowym i podatkowym - włączone do obszaru podlegającego jurysdykcji państwa C.

Aczkolwiek kwestia ta wydaje się pozornie jedynie teoretyczna, to jednak niekiedy zjawisko rozszerzenia zakresu terytorialnego obowiązywania umowy ma faktycznie miejsce. Klasycznym praktycznym przykładem takiej sytuacji było rozszerzenie zakresu terytorialnego obowiązywania umowy pomiędzy Polską a Republiką Federalną Niemiec z 1972 roku na obszar byłej Niemieckiej Republiki Demokratycznej (NRD) - w wyniku włączenia obszaru tego państwa - jako pięciu nowych krajów związkowych (landów) - w skład Republiki Federalnej Niemiec w ramach zjednoczenia Niemiec w 1990 roku. W wyniku tego rozszerzenia umowa z 1972 roku obowiązywała pomiędzy Polską a całym obszarem zjednoczonych Niemiec, w tym obszarem byłej NRD.

Spośród polskich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jedynie niektóre zawierają klauzulę terytorialną, np. nowa umowa z Królestwem Niderlandów z 2002 roku, lecz zdecydowana większość umów nie odnosi się do tej kwestii w ogóle.

DR JANUSZ FISZER

partner White & Case, docent UW