Polska nie może nałożyć sankcyjnego VAT, jeżeli transakcja łańcuchowa nie jest elementem oszustwa podatkowego, a podatek został już zapłacony przez wystawcę faktury – wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE
- To bardzo ważny wyrok dla polskich firm dostarczających lub nabywających towary w ramach tzw. łańcuchów dostaw - mówi Michał Goj, partner w EY, który wspólnie z Dorotą Pokrop reprezentował spółkę przed TSUE.
Kwestia sankcyjnego podatku straciła nieco na znaczeniu od 1 lipca 2020 r., odkąd weszły w życie nowe przepisy dotyczące rozliczania transakcji łańcuchowych. Do 30 czerwca 2020 r. błędne przyporządkowanie transportu do dostaw mogło skutkować 46-proc. VAT. Trybunał sprzeciwił się temu w orzeczeniu, jakie zapadło w ubiegły czwartek.
- Dziś przepisy dotyczące dostaw łańcuchowych brzmią już inaczej i chronią podatników przed taką sytuacją, jaka miała miejsce w sprawie przed TSUE - tłumaczy Michał Goj. Przekonuje jednak, że wyrok unijnego trybunału nie traci na aktualności (patrz opinia obok).
Ponadto jest on przesłanką do wznowienia zakończonych już postępowań podatkowych lub sądowoadministracyjnych. Trzeba jednak pamiętać o zachowaniu terminów.
Jak rozliczano…
Sprawa, którą rozstrzygnął TSUE, dotyczyła holenderskiej spółki (pośrednika handlowego), która posiadała polski numer VAT (VAT PL). Używała go do tego, by kupować towar w Polsce od jednego dostawcy B (pierwsza transakcja). Następnie odsprzedawała ten sam towar podmiotom z innych krajów Unii Europejskiej (druga transakcja). W praktyce towar trafiał docelowo do unijnego kontrahenta albo był dalej odsprzedawany jeszcze innym podmiotom z UE (kolejne transakcje). Formalnie jednak wysyłał go ostatecznym nabywcom polski dostawca B, a nie spółka holenderska.
Polska firma B wystawiała holenderskiej spółce faktury z 23-proc. VAT i wpłacała podatek do urzędu skarbowego. Ta z kolei odliczała go, ujmując go w deklaracji jako podatek naliczony. Sama natomiast deklarowała wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (WDT) z Polski, więc stosowała do nich stawkę 0 proc. VAT. Podatek rozliczali w swoich krajach unijni nabywcy - z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT).
…a jak należało rozliczać
Polski fiskus zakwestionował te rozliczenia. Stwierdził, że wewnątrzwspólnotową dostawą były już transakcje między polskim dostawcą a spółką holenderską. Skoro jednak obie firmy błędnie uznały, że to dostawa krajowa, to polski podmiot nie odzyska już wpłaconego do urzędu skarbowego 23-proc. VAT - stwierdziła skarbówka.
Uznała zarazem, że transakcje między holenderską spółką a jej kontrahentami w UE w ogóle nie podlegały polskiemu VAT, ponieważ miejsce ich opodatkowania było za granicą. Z tego powodu polska skarbówka odmówiła spółce holenderskiej prawa do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez podmiot B. Stwierdziła, że podatek ten nie był związany z czynnościami opodatkowanymi w Polsce.
Co więcej, fiskus uznał, że skoro holenderska spółka posługiwała się polskim numerem VAT przy transakcjach, które zostały zakwalifikowane jako transakcje wewnątrzwspólnotowe, to powinna dodatkowo zapłacić w Polsce sankcyjny podatek z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od B, zgodnie z art. 25 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Również ten podatek nie podlega odliczeniu w Polsce - stwierdziły organy podatkowe.
W konsekwencji spółka została obciążona VAT dwukrotnie, czyli łącznie w wysokości 46 proc. Niezależnie od tego VAT od transakcji zapłacili unijni nabywcy towarów.
Wątpliwości NSA
Wykładnię fiskusa potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Zgodził się z nim, że pomiędzy dostawcą B a holenderską spółką wystąpiła transakcja ruchoma, ponieważ firma B była organizatorem transportu. Zatem B powinna rozpoznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - orzekł WSA.
Oznaczało to, że holenderska spółka powinna była rozpoznać wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, ale - jak stwierdziła skarbówka - bez prawa do odliczenia.
Wątpliwości co do tego nabrał natomiast Naczelny Sąd Administracyjny i dlatego skierował pytanie do TSUE (postanowienie z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt I FSK 1785/17). Sąd zwrócił uwagę na to, że art. 41 akapit drugi dyrektywy VAT przewiduje mechanizm korygujący, który zapobiega podwójnemu opodatkowaniu i którego celem jest zwalczanie unikania opodatkowania. NSA podkreślił, że działalność spółki B i jej kontrahentów nie stanowiła ani oszustwa, ani nadużycia. Decyzje organów mogły więc naruszać zasady neutralności VAT i proporcjonalności.
NSA spytał więc unijny trybunał, czy art. 41 dyrektywy 2006/112/WE oraz zasady proporcjonalności i neutralności VAT pozwalają stosować lokalne przepisy (tj. art. 25 ust. 2 ustawy o VAT) do transakcji wewnątrzwspólnotowych podatnika, jeżeli:
■ nabycie towarów zostało już opodatkowane na terytorium państwa zakończenia wysyłki towarów przez nabywców towarów;
■ działanie podatnika nie wiązało się z żadnym oszustwem podatkowym;
■ podanie przez podatnika polskiego numeru VAT miało miejsce na potrzeby dokonania transakcji krajowej, a nie wewnątrzwspólnotowej.
Podwójne opodatkowanie wykluczone
- Co prawda TSUE nie wypowiedział się, czy organy prawidłowo zakwestionowały przyporządkowanie transportu do określonej dostawy, ale jednoznacznie sprzeciwił się praktyce dwukrotnego opodatkowania w Polsce tej samej transakcji - raz u dostawcy, a drugi raz u nabywcy towaru - wyjaśnia Michał Goj.
TSUE orzekł jednak, że posłużenie się przez polską spółkę B polskim numerem identyfikacyjnym VAT (numerem państwa członkowskiego rozpoczęcia transportu towarów) nie wyklucza wewnątrz wspólnotowego charakteru transakcji i możliwości zastosowania art. 41 dyrektywy VAT. Innymi słowy, o tym, z jaką dostawą mamy do czynienia - krajową czy wewnątrzwspólnotową, nie decyduje posłużenie się numerem VAT UE.
Trybunał przypomniał, że art. 41 dyrektywy VAT ma na celu zagwarantowanie opodatkowania danego nabycia wewnątrzwspólnotowego, a zarazem uniknięcie podwójnego opodatkowania tego samego nabycia. Zwrócił uwagę na to, że nawet po zmianie przez fiskusa kwalifikacji dostawy między spółką B i polskim dostawcą - z krajowej na wewnątrzwspólnotową - nadal zastosowanie miała do niej stawka 23 proc. VAT. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów na rzecz spółki B (w Polsce, czyli w państwie rozpoczęcia transportu) nie została zwolniona z podatku. Nie było więc ryzyka unikania opodatkowania - wskazał TSUE.
Nie zgodził się więc na dodatkowe, czyli podwójne opodatkowanie tej samej transakcji, bo - jak stwierdził - było to niezgodne z zasadami proporcjonalności i neutralności podatkowej.
Trybunał zastrzegł, że tylko sąd krajowy może ustalić i oceniać okoliczności faktyczne sporu. On sam nie może ich podważać ani weryfikować, musi przyjąć to, co wskazał NSA w swoim postanowieniu. ©℗
OPINIA
Przepisy się zmieniły, ale wyrok pozostaje aktualny
To bardzo ważne rozstrzygnięcie dla podatników dostarczających lub nabywających towary w ramach tzw. łańcuchów dostaw.
W przypadku następujących po sobie dostaw nierzadko trudno jest jednoznacznie wskazać, która z dostaw ma charakter ruchomy, a która jest traktowana jako dostawa krajowa. Sprawa, która trafiła do TSUE, była szczególnie kontrowersyjna na gruncie przepisów obowiązujących do kwietnia 2013 r. Podatnicy, którzy byli przekonani, że mają do czynienia z krajową dostawą, podali wystawcy faktury polski numer VAT, do czego obligowały ich zresztą przepisy. Podanie na fakturze polskiego numeru NIP obligowało wówczas wystawcę faktury do naliczenia VAT, niezależnie od tego, czy dostawa miała charakter krajowy, czy wewnątrzwspólnotowy. Jeśli organ doszedł do przekonania, że faktura dokumentuje transakcję wewnątrzwspólnotową, to naliczał VAT od nabywcy, powołując się na to, że nabywca podał polski numer VAT zamiast numeru zagranicznego.
Dziś przepisy dotyczące dostaw łańcuchowych brzmią już inaczej i chronią podatników przed takimi konsekwencjami, jakie miały miejsce w sprawie przed unijnym trybunałem.
Wyrok TSUE nie traci jednak na aktualności. Po raz kolejny Trybunał podkreślił, że niedopuszczalne jest stosowanie sankcyjnych rozwiązań w sytuacji, gdy nie mamy do czynienia z oszustwem lub ryzykiem uszczuplenia wpływów budżetowych. Odwołanie się do zasady neutralności i proporcjonalności stanowi bardzo istotną wskazówkę w przypadku każdego sporu z fiskusem, który opiera się na odmiennym rozumieniu faktów lub prawa.
Ponadto wyrok TSUE daje dodatkową szansę podatnikom, których spotkało podobne traktowanie przez organy podatkowe. Jest bowiem przesłanką do wznowienia postępowania podatkowego lub sądowoadministracyjnego. ©℗
orzecznictwo
Wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 7 lipca 2022 r. w sprawie C-696/20 www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia
