Czy nieuczciwy pracownik, który wykorzystał dane swojego pracodawcy bez jego wiedzy i zgody i wystawił tzw. pustą fakturę, powinien zapłacić wykazany na niej VAT? Na to pytanie odpowie TSUE.
Pytanie prejudycjalne w tej sprawie zadał w ubiegłym tygodniu jeden ze składów orzekających Naczelnego Sądu Administracyjnego. Eksperci nie mają wątpliwości, że odpowiedź unijnego trybunału może mieć kolosalne znaczenie dla wielu przedsiębiorców i ich pracowników.
- Gdyby bowiem okazało się, że VAT ma uregulować pracownik, to musiałby on wstecznie zarejestrować się jako podatnik VAT ze wszystkimi tego skutkami - zwraca uwagę Daniel Więckowski, doradca podatkowy i partner w LTCA.
Jego zdaniem mogłoby to prowadzić do absurdu.
Na to samo zwraca uwagę Robert Jaszczuk z SSW Pragmatic Solutions (patrz opinia).
Sytuacje, w których dochodzi do oszustwa fakturowego z uwagi na działania nieuczciwych pracowników lub zaufanych pełnomocników przedsiębiorcy, nie są rzadkością.
Sądy administracyjne nie prezentowały do tej pory jednolitego stanowiska, a ich orzeczenia zależały od konkretnego stanu faktycznego.
- Pozostaje więc mieć nadzieję, że TSUE udzieli użytecznych wskazówek, które pozwolą wypracować przewidywalną linię orzeczniczą - komentuje Daniel Więckowski.
Każdy, kto wystawia
Problemem jest tu art. 108 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem „w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty”.
Jest to odpowiedni art. 203 dyrektywy VAT, gdzie jest napisane, że „każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty VAT”.
Oba przepisy dotyczą tzw. pustych faktur i nie ma wątpliwości, że wystawcy takich dokumentów muszą płacić podatek wykazany na fakturze, nawet gdy czynność nie miała miejsca.
Artykuł 108 nie budzi większych kontrowersji w sytuacji, gdy wystawcą fałszywej faktury jest sam przedsiębiorca. Powstaje jednak pytanie, kto powinien zapłacić podatek, jeśli na fakturze znajdą się autentyczne dane przedsiębiorcy, lecz bez jego wiedzy i zgody.
Paragony przerabiane na faktury
Takiej właśnie sytuacji dotyczyła sprawa rozpatrywana 26 maja br. przez NSA (sygn. I FSK 1212/18). Chodziło o spółkę, która według ustaleń naczelnika urzędu skarbowego wystawiła 1679 nierzetelnych faktur w okresie od stycznia 2010 r. do kwietnia 2014 r. Faktury nie zostały zewidencjonowane w rejestrze sprzedaży, a wykazany na nich podatek nigdy nie trafił do budżetu państwa.
W wyniku wewnętrznego dochodzenia spółka wykryła, że faktury wystawiała nieuczciwa pracownica, która była w zmowie z pracownikami stacji paliw. Proceder polegał na tym, że pracownicy stacji paliw zbierali paragony fiskalne pozostawione przez klientów, które następnie były wymieniane na faktury, co dawało prawo do odliczeń podatkowych.
Przypomnijmy, że takie działania ukróciła dopiero nowelizacja ustawy o VAT z 4 lipca 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1520), która wprowadziła od 1 stycznia 2020 r. obowiązek wykazywania NIP przedsiębiorcy na paragonie.
Wobec nieuczciwej pracownicy zostało wszczęte postępowanie karnoskarbowe. Niezależnie od tego fiskus domagał się od spółki zapłacenia podatku wykazanego na fakturach. Powołał się na art. 108 ustawy o VAT. Z fiskusem zgodził się WSA w Lublinie (sygn. akt I SA/Lu 987/17). Skrytykował spółkę za niewłaściwy nadzór nad zatrudnioną, która - jak się okazało - wystawiała firmowe dokumenty na prywatnym komputerze.
- W sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej obarczonej znacznym ryzykiem (handel paliwami) staranny przedsiębiorca winien podejmować cykliczne działania w ramach wewnętrznej kontroli przedsiębiorstwa, stworzyć też odpowiedni system weryfikacji działań poszczególnych pracowników, w tym także kadry kierowniczej - stwierdził lubelski WSA.
Więcej wątpliwości nabrał sąd kasacyjny i dlatego spytał Trybunał Sprawiedliwości UE, kto powinien uregulować VAT wynikający z fałszywych faktur: podatnik, którego danymi bezprawnie posłużono się w treści faktury, czy pracownik, który bezprawnie wykazał VAT na fakturze, wykorzystując dane podmiotu będącego podatnikiem.
NSA spytał również, czy odpowiedź na zadane pytanie może zależeć od tego, czy spółce można zarzucić „brak należytej staranności w nadzorze nad pracownikiem”.
Gdy oszukuje pracownik
To nie pierwszy taki przypadek oszustwa. Tam, gdzie dopuścił się go pracownik, najczęściej podatnik (pracodawca) przegrywał. Przykładowo w wyroku z 31 stycznia 2018 r. (sygn. akt I FSK 444/16) NSA uznał, że VAT wynikający z fałszywych faktur wystawionych przez pełnomocnika przedsiębiorcy powinien zapłacić sam przedsiębiorca.
Wyrok dotyczył przedsiębiorcy, który udzielił szerokiego pełnomocnictwa innej osobie. Upoważnił ją do zawierania umów handlowych, dysponowania pieniędzmi na rachunkach bankowych, wystawiania faktur, składania deklaracji podatkowych i oświadczeń w swoim imieniu. Okazało się, że pełnomocnik fałszował faktury, które były potem ujmowane w deklaracjach przedsiębiorcy. NSA stwierdził, że podatek z art. 108 ustawy o VAT powinien zapłacić przedsiębiorca.
Podobne wnioski płyną z wyroków NSA: z 24 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1717/13) i z 10 kwietnia 2013 r. (sygn. I FSK 362/12). W jednej z tych spraw fałszywe faktury wystawiał pełnomocnik przedsiębiorcy, w drugiej - pracownik przedsiębiorcy.
Gdy fałszuje inna osoba
Inaczej sąd kasacyjny orzeka w sprawach, w których fałszywe faktury wystawia osoba trzecia niezatrudniona bezpośrednio przez podatnika. Przykładowo w wyroku z 14 października 2020 r. (sygn. I FSK 1948/17) NSA uznał, że spółka, której danymi posłużyła się nieuczciwa księgowa z biura rachunkowego, nie musi płacić podatku na podstawie art. 108 ustawy o VAT.
Sąd zwrócił uwagę na to, że w tym przepisie mowa jest o wystawcy faktury, a nie o podmiocie, którego dane zostały użyte w treści tego dokumentu. Jeżeli więc doszło do wystawienia faktury bez zgody i wiedzy podatnika, to nie powinien on płacić VAT.
- W przeciwnym wypadku dochodziłoby do sytuacji, że podatnik odpowiadałby za bezprawne posłużenie się jego ogólnie dostępnymi w internecie danymi - stwierdził NSA i podał przykład oszusta, który wybierze sobie losowo firmę np. z Krajowego Rejestru Sądowego i wystawi fakturę, wskazując tę firmę jako dostawcę.
Jeżeli miałaby ona obowiązek zapłacić VAT wykazany na fałszywej fakturze, to - jak stwierdził NSA - „w prosty (choć sprzeczny z prawem) sposób można doprowadzić do bankructwa każdej firmy”.
Podobnie sąd kasacyjny orzekł:
- 23 października 2019 r. (sygn. akt I FSK 1037/17) w sprawie, w której chodziło o oszustwo księgowej,
- 27 czerwca 2017 r. (sygn. akt I FSK 1459/15) w sprawie, w której oszustwa dopuścił się brat przedsiębiorcy, skazany za fałszerstwo faktur przez sąd karny, i
- 26 maja 2017 r. (sygn. I FSK 1872/15) w sprawie fundacji, której danymi posłużył się również oszust.
Nadszedł czas na odpowiedzi
Pytanie do TSUE dopiero padło, więc na wyrok trzeba będzie poczekać może nawet dwa lata. Eksperci wiążą z nim jednak duże nadzieje.
- Liczę na to, że TSUE wskaże w końcu, jak interpretować art. 203 unijnej dyrektywy oraz art. 108 polskiej ustawy o VAT. Czy „kwota podatku”, o której mowa w tych przepisach, to faktycznie podatek, czy tylko kwota sankcyjna? - komentuje Daniel Więckowski.
Jego zdaniem odpowiedź TSUE może być szczególnie istotna, jeśli to pracownik byłby zobowiązany do zapłaty podatku na podstawie wspomnianych przepisów.
- Gdyby okazało się, że mowa w nich o klasycznym VAT, to pracownik, jako wystawca faktury, miałby obowiązek wstecznie zarejestrować się jako podatnik VAT ze wszystkimi tego skutkami - zwraca uwagę ekspert. ©℗
OPINIA
Należy odróżnić błędne faktury od fałszywych
Wyrok TSUE będzie mieć ogromne znaczenie w zakresie potencjalnej odpowiedzialności pracownika za działania w trakcie wykonywania obowiązków służbowych.
Jeśli unijny trybunał orzeknie o odpowiedzialności pracodawcy za działania pracownika (co w mojej ocenie byłoby wskazane), to pracodawcy będą zmuszeni do jeszcze większej kontroli podwładnych.
Jeżeli jednak TSUE wskaże, że wystawcą fałszywej faktury jest pracownik, to ryzyko podatkowe zostanie przeniesione na podwładnego. Oznaczałoby to, że pracownik miałby obowiązek wstecznej rejestracji dla celów VAT i odpowiadałby za zobowiązanie podatkowe (wraz z odsetkami za zwłokę) przez kilka lat, do momentu przedawnienia, nawet po rezygnacji z pracy.
Powstanie też wówczas pytanie, które faktury rozumiemy jako wystawione przez pracownika - czy te, które ewidentnie on fałszował, czy również te, które wystawił błędnie, bo na podstawie złych informacji.
Kolejne pytanie, które się nasuwa, dotyczy tego, na ile pracownik może zweryfikować, czy faktura, którą wystawia, odzwierciedla realne zdarzenia gospodarcze. Mam na myśli przykładowo świadczenie wykonane przez innego pracownika, które księgowy jedynie dokumentuje, wystawiając fakturę.
Oliwy do ognia dolewa planowane wdrożenie w 2023 r. obowiązkowego Krajowego Systemu e-Faktur KSeF. Spowoduje to, że każda faktura będzie wprowadzana do systemu przez konkretnego, uwierzytelnionego pracownika, co może mieć znaczenie dla jego ewentualnej odpowiedzialności za fałszywe faktury.
