Mamy do czynienia z absurdem opodatkowania różnymi stawkami VAT podobnych towarów spożywczych. Najnowszym tego przykładem jest opisywany przez DGP wyrok NSA z 13 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 1533/141). Dotyczył on mrożonych ciastek, ale podobne przykłady można mnożyć.
Polecany produkt: Pakiet Rachunkowość 2016 + Zamknięcie roku 2015 >>>
Zdaniem jednych składów orzekających kakao i kawa zbożowa są produktami podobnymi i można do nich stosować obniżoną stawkę podatku. Zdaniem innych, sos musztardowy i musztarda to zupełnie różne produkty i należy do nich stosować różne stawki VAT. Z czego wynika ta rozbieżność i czy można jej zaradzić?
Krajowe absurdy
Produkty spożywcze są opodatkowane według stawek: 5 proc., 8 proc. i 23 proc. Podstawowe produkty żywnościowe, takie jak: chleb, nabiał, przetwory mięsne, produkty zbożowe (mąka, kasza, makaron) oraz soki, podlegają opodatkowaniu według stawki 5 proc., na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT. Szczegółowy wykaz produktów spożywczych objętych stawką 5 proc. jest wymieniony w załączniku nr 10 do ustawy o VAT. W okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. produkty spożywcze, które nie zostały wymienione w tym załączniku, tylko w załączniku nr 3, podlegają opodatkowaniu według stawki 8 proc. Są nią objęte, co do zasady, wszystkie produkty spożywcze przetworzone. Pozostałe, które nie są wymienione we wspomnianych załącznikach, są z 23-proc. VAT.
Przyjęta konstrukcja prowadzi do absurdu opodatkowania różnymi stawkami podobnych towarów spożywczych. Jako przykład można podać 23-proc. VAT na kawę bezkofeinową i kakao oraz 8-proc. VAT na kawę zbożową. Z dobrodziejstwa obniżonej stawki podatku VAT mogą skorzystać również ciastka o terminie przydatności do spożycia poniżej 45 dni (oprócz pierników, herbatników i wafli), podczas gdy ciastka o terminie przydatności do spożycia powyżej 45 dni oraz pierniki, herbatniki i wafle są z 23-proc. VAT.
Sos musztardowy, majonez, chrzan i ketchup są objęte 8 proc. VAT, gdy tymczasem stawka VAT na musztardę wynosi 23 proc. Produkty garmażeryjne mrożone są obłożone 5-proc. podatkiem, podczas gdy produkty garmażeryjne chłodzone – 8-proc. Lody mleczne są z 5 proc. VAT, ale już sorbety są opodatkowane stawką 23 proc.
Opodatkowanie dostaw jednych produktów podstawową stawką VAT, podczas gdy dostawy podobnych lub konkurencyjnych wobec nich produktów opodatkowane są obniżoną stawką VAT, wydaje się być sprzeczne z zasadą neutralności podatkowej oraz zasadą równego opodatkowania towarów.
Unijna neutralność
Warto pamiętać, że zgodnie z pkt 7 preambuły dyrektywy VAT, nawet jeżeli stawki i zwolnienia nie zostaną całkowicie zharmonizowane, wspólny system podatku od wartości dodanej powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji. Państwa członkowskie Unii Europejskiej są zobowiązane stosować zasadę neutralności podatkowej VAT w zakresie, w jakim korzystają one z przyznanej przez dyrektywę kompetencji do stosowania obniżonych stawek VAT. Zgodnie z tą zasadą podobne (zbliżone) towary i usługi, które są względem siebie konkurencyjne, powinny być opodatkowane tą samą stawką.
Do naruszenia zasady neutralności podatkowej dochodzi w sytuacji, gdy z przepisów krajowych, w zakresie, w jakim państwo członkowskie skorzystało z kompetencji do stosowania stawek obniżonych na podstawie art. 98 ust. 1 dyrektywy, wynika odmienne opodatkowanie towarów lub usług podobnych albo konkurencyjnych względem siebie.
Zasada podobieństwa
Dopuszczalne jest występowanie różnic między podobnymi towarami. Co więcej, zakłada to sama zasada podobieństwa. Gdyby bowiem tych różnic nie było, nie mówilibyśmy o zasadzie podobieństwa, a o identyczności towarów lub usług.
W celu ustalenia, czy towary lub usługi są podobne, należy przede wszystkim uwzględnić punkt widzenia przeciętnego konsumenta. Towary lub usługi są podobne, gdy wykazują analogiczne właściwości i zaspokajają te same potrzeby konsumenta, według kryterium porównywalności w użytkowaniu, i gdy istniejące różnice nie wpływają w znaczący sposób na decyzję przeciętnego konsumenta o skorzystaniu z jednego lub drugiego towaru bądź usługi (zob. wyroki TSUE: C 259/10 i C 260/10 w sprawach The Rank Group oraz C 219/13, w sprawie K Oy). Kluczowym elementem w celu ustalenia podobieństwa towarów powinno być więc stworzenie wzorca obiektywnych potrzeb nabywcy.
O podobieństwie towarów można mówić również w sytuacji, gdy dla części konsumentów nie będą one wzajemnie zastępowalne ze względu na smak czy gust. W orzeczeniach jako towary podobne wskazywano np. schnaps, akvavit (mocny skandynawski alkohol) oraz inne mocne napoje spirytusowe, koniak oraz whisky czy nawet lekkie wina albo piwo. Nie można więc stawiać wymogu, aby produkty podobne dla każdego konsumenta miały cechy zamienności i aby dla każdego z konsumentów nie miało znaczenia, który z takich produktów nabędzie. Podobieństwo towarów jest pojęciem, które należy interpretować szeroko. Konieczne jest więc rozważenie, czy sporne produkty mają podobne cechy i zaspokajają te same potrzeby z punktu widzenia konsumentów. Badać należy nie to, czy są one ściśle identyczne, ale czy ich zastosowanie jest podobne i porównywalne.
Taki punkt widzenia podzielił m.in. WSA w Krakowie w wyroku z 29 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/Kr 1820/14). Stwierdził, że kakao i kawa zbożowa są produktami podobnymi w rozumieniu dyrektywy VAT, i dopuścił możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku na dostawy kakao bezpośrednio na podstawie przepisu dyrektywy, z pominięciem wadliwego przepisu krajowego. W uzasadnieniu wyjaśnił, że kakao oraz kawa zbożowa nie są identyczne ani w pełni zamienne, jednak wiele innych cech pozwala stwierdzić, że należy je uznać za produkty podobne na gruncie wspólnotowych regulacji VAT.
Z kolei WSA w Warszawie zajął inne stanowisko na temat opodatkowania sosu musztardowego i musztardy w wyroku z 11 lutego 2016 r. (sygn. akt III SA/Wa 833/15). Doszedł do przekonania, że to zupełnie różne produkty i należy do nich stosować różne stawki podatku VAT.