Już niebawem wymagania związane z JPK_V7 zmuszą księgowych do identyfikacji powiązań pomiędzy podatnikami a ich kontrahentami. I to także w przypadku podmiotów, których dotychczas nie dotyczyły obowiązki z zakresu cen transferowych.
W ewidencji sprzedaży VAT, która będzie prowadzona według nowej struktury i przekazywana w ramach JPK_V7 organom podatkowym, na stałe zagości (przynajmniej u niektórych podatników) oznaczenie „TP”. Jest to znacznik, którym już od października będą musiały być opatrzone ujęte w ewidencji sprzedaży faktury i inne dokumenty identyfikujące VAT należny, jeżeli dotyczą transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Zobacz też: Komplet Nowy JPK_VAT + 2 ebooki

Reklama

Katalog z ustaw o podatkach dochodowych

Według par. 10 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1127) ewidencja sprzedaży VAT ma zawierać oznaczenie „TP” dotyczące istniejących powiązań między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą. Przy czym chodzi tutaj o powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106; dalej: ustawa o VAT). Wyjaśnić trzeba, że ten przepis ustawy o VAT wskazuje na powiązania w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325; dalej: ustawa o PIT) i odpowiednio w art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406; dalej: ustawa o CIT). Problem w tym, że regulacje ustaw o podatkach dochodowych (zresztą bliźniacze) zawierają bardzo obszerny katalog powiązań. Z kolei podatnicy PIT i CIT, którzy zobligowani są do stosowania tych regulacji, niejednokrotnie mają poważne kłopoty z identyfikacją istniejących powiązań lub z ustaleniem, że one nie występują.

Reklama
Na gruncie podatków dochodowych z takimi problemami muszą mierzyć się wyłącznie ci podatnicy oraz te podmioty (np. spółka komandytowa), które prowadzą działalność w nieco szerszym zakresie. Wynika to z faktu, że progi przedmiotowe (transakcyjne) – których przekroczenie wymusza skrupulatne ustalenie, czy istnieją powiązania – wynoszą 2 mln zł, a w niektórych przypadkach nawet 10 mln zł.
W praktyce do końca września 2020 r. podatnik, którego roczne obroty nie przekraczały np. 2 mln zł, nie interesował się, czy jego kontrahencie są z nimi powiązani, czy nie mają takiego statusu. Od października 2020 r. każdy czynny podatnik VAT, nawet podmiot wykonujący działalność w niewielkim zakresie, musi sprawdzać, czy przypadkiem stroną transakcji, która wyznacza u niego należny VAT, nie jest podmiot z nim powiązany według ustawy o CIT czy PIT. [przykład 1]

przykład 1

Usługi dla rodziny
Osoba fizyczna wykonuje działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej z rocznym przychodem ok. 450 tys. zł i dochodem 350 tys. zł. W ramach prowadzonej działalności wykonuje usługi remontowe. Ze względu na skalę prowadzonej działalności podatnika nigdy nie interesowały zagadnienia powiązań, cen transferowych itp. Książkę przychodów i rozchodów podatnika oraz ewidencje VAT prowadzi biuro rachunkowe. Przekazując do biura dokumenty za październik, podatnik dostarczył również fakturę dokumentującą usługę, którą wykonał dla swojego brata w lokalu, w którym ten prowadzi sklep, oraz inną potwierdzającą wykonanie usługi w warsztacie bratanka. Po kilku dniach od przekazania dokumentów księgowa zajmująca się w biurze rachunkowym rozliczeniami tego podatnika zwróciła się do niego z pytaniem, czy przypadkiem dwie spośród faktur (i wskazała numery tych wystawionych dla brata i bratanka) nie dotyczą świadczeń wykonanych na rzecz podmiotów powiązanych. Zdziwionemu podatnikowi księgowa wyjaśniła, że od października należy oznaczać w ewidencji VAT sprzedaż (inną niż wykazywaną w dowodach zbiorczych) i inne transakcje generujące VAT należny pomiędzy podmiotami powiązanymi, a biorąc pod uwagę zbieżność nazwisk podatnika i odbiorców, podejrzewa, że mogą występować powiązania. Jeszcze większa była konsternacja podatnika, gdy księgowa doprecyzowała, że chodzi o powiązania w znaczeniu PIT. Podatnik wyjaśnił, że są to faktury wystawione, odpowiednio, dla brata i bratanka. Z takimi informacjami księgowa zwróciła się do doradcy, by ten rozstrzygnął, czy faktury należy oznaczyć w ewidencji „TP”. Doradca odpowiedział, że przy fakturze dla brata należy zamieścić znacznik „TP”, ale dla bratanka już nie. Wynika to z faktu, że powiązania występują tylko do drugiego stopnia pokrewieństwa i powinowactwa. Brat jest krewnym podatnika drugiego stopnia, a bratanek ‒ trzeciego stopnia.
W praktyce nawet specjaliści od podatku dochodowego i cen transferowych niejednokrotnie mają problemy z ustaleniem, czy faktycznie istnieją powiązania, a niekiedy dla stwierdzenia tego konieczne jest pozyskanie zaiste niestandardowych informacji. Chodzi przy tym niekiedy nawet o informacje mocno osobiste, takie, którymi zainteresowani niekoniecznie chcieliby się dzielić. O ile w przypadku wielomilionowych transakcji trud ich pozyskania może być uzasadniony, o tyle przy drobnej sprzedaży przedsiębiorcy trudno jest zrozumieć sens oczekiwań prawodawcy. [przykład 2]

przykład 2

Powinowactwo między udziałowcami
W okresie od października do grudnia 2020 r. spółka X sprzeda towary za łączną kwotę netto 2500 zł do spółki Y. Spółki nie są ze sobą powiązane w żaden sposób kapitałowo, osoby zarządzające spółkami nie są ze sobą spokrewnione, więc sprzedaż nie zostanie oznaczona w rejestrze VAT jako „TP”. W 2021 r. firmy będą współpracowały w znacznie szerszym zakresie (wartość transakcji ok. 15 mln zł), jednak faktury sprzedaży nie będą oznaczane „TP”. Pod koniec roku zarząd spółki zwróci się do doradcy podatkowego, by ten zbadał obowiązki spółki w zakresie cen transferowych. Wykonując usługę, doradca przekaże członkom zarządu i udziałowcom ankietę, w której ku ich zaskoczeniu mogą się znaleźć bardzo dziwne pytania, np. o to, czy spółka współpracuje z firmami osób, które są spokrewnione lub spowinowacone z nimi do drugiego stopnia. Doradca wyjaśniając cel ankiety i sposób jej wypełnienia, posłuży się przykładem transakcji z firmą szwagra lub byłego szwagra. Wówczas może się okazać, że prezes i główny udziałowiec spółki Y jest byłym szwagrem prezesa i głównego udziałowca spółki X. Informacji na ten temat nikt (oprócz prezesa) w firmie może nie mieć, bo np. prezes był mężem siostry prezesa spółki Y bardzo krótko 30 lat temu i małżeństwo zakończyło się rozwodem.
Jednak według zasad prawa rodzinnego relacje prawne powinowactwa nie ustają wraz z ustaniem małżeństwa (wyjątkiem jest jego unieważnienie). Czyli były szwagier, były teść, była teściowa itp. pozostają już na zawsze powinowatymi, bez względu na to, z jakiego powodu ustanie małżeństwo, tj. czy wynika to z rozwodu czy śmierci małżonka.
Okaże się zatem, że konieczne będzie dokonanie korekty wszystkich JPK_V7 od października 2020 r.

Bez znaczenia szacowanie podstawy opodatkowania…

Oczywiście od dawna obowiązują też regulacje art. 32 ustawy o VAT pozwalające organom szacować podstawę opodatkowania, gdy została zawyżona lub zaniżona, a pomiędzy stronami występują powiązania. Są to jednak regulacje stosowane przez organy, a nie przez podatnika, w dodatku wyłącznie wówczas, gdy jedna ze stron transakcji nie ma pełnego prawa do odliczenia. Innymi słowy, trudno uznać te przepisy za pozostające w podstawowym obszarze zainteresowania podatnika.
Podkreślić przy tym należy, że przy stosowaniu oznaczenia „TP” nie chodzi o te przypadki, w których – stosując art. 32 ustawy o VAT – organ doszacował podstawę opodatkowania.

…oraz sporządzanie dokumentacji cen transferowych

Całkowicie bez znaczenia jest również to, czy dana transakcja jest objęta obowiązkiem sporządzania dokumentacji cen transferowych. Aby bowiem powstał obowiązek sporządzenia takiej dokumentacji na potrzeby podatku dochodowego, konieczne jest, by łączna wartość transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekraczała w roku obrotowym ustawowe progi dokumentacyjne (odpowiednio 2 mln zł lub 10 mln zł w zależności od rodzaju transakcji). Tymczasem dla obowiązku oznaczenia symbolem „TP” całkowicie bez znaczenia jest wartość transakcji.
Dodatkowo na gruncie ustaw o podatkach dochodowych ustawodawca przewidział wiele wyłączeń, których zastosowanie skutkuje brakiem obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych (chodzi np. o powiązania z jednostką samorządu czy Skarbem Państwa). I te wyłączenia są całkowicie bez znaczenia w przypadku VAT. [przykład 3]

przykład 3

Spółki gminne
W gminie funkcjonuje kilka spółek, w których 100 proc. udziałów ma gmina. Ze względu na charakter powiązań spółki te, chociaż ze sobą współpracują, nie sporządzają dokumentacji cen transferowych. Z uwagi na istniejące powiązania faktury sprzedaży pomiędzy takimi spółkami muszą jednak być oznaczane jako „TP”.

Niepotrzebne obciążenie

Powyższe wyraźnie wskazuje, że autorowi przepisu, który wprowadza obowiązek oznaczania każdego dokumentu sprzedaży dotyczącego transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, bez względu na jej wartość, zabrakło wyobraźni. A przez to księgowi nawet przy drobnych (np. kilkuzłotowych) transakcjach zmuszeni będą do prowadzenia dochodzeń celem ustalenia, czy przypadkiem ich strony nie są powiązane według ustaw o CIT/PIT.