Maciej Górski - Nowelizacja art. 43 ustawy o VAT, zawierającego katalog usług zwolnionych z VAT, wprowadziła zasadniczą zmianę: zrezygnowano z klasyfikowania usług jako zwolnione lub opodatkowane za pomocą klasyfikacji statystycznych.
1 Czy wprowadzony nowelizacją ustawy o VAT katalog usług finansowych zwolnionych z VAT jest zgodny z przepisami wspólnotowymi?
Nowelizacja art. 43 ustawy o VAT, zawierającego katalog usług zwolnionych z VAT, wprowadziła zasadniczą zmianę: zrezygnowano z klasyfikowania usług jako zwolnione lub opodatkowane za pomocą klasyfikacji statystycznych. Artykuł 43 ust. 1 ustawy o VAT zawiera opis usług zwolnionych z podatku od towarów i usług. O tym, czy usługa jest zwolniona, decyduje jej charakter, niekiedy również to, jaki podmiot ją wykonuje. Artykuł 43 ustawy o VAT wzoruje się na art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE, który zawiera katalog usług zwolnionych z VAT. Nasuwają się jednak pewne uwagi dotyczące ograniczenia zakresu zwolnienia z VAT dla usług pośrednictwa przy udzielaniu kredytów, działalności ubezpieczeniowej i poręczeniowej. Zgodnie z art. 43 ust. 13 zwolnienie stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi zwolnionej, np. udzielania kredytów, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi. Natomiast ust. 14 tego artykułu stanowi, że powyższej zasady nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa. Ograniczenie prawdopodobnie miało uniemożliwić korzystanie ze zwolnienia przez podmioty świadczące usługi pomocnicze do usług pośredników finansowych. Ograniczenie jest jednak sformułowane mało czytelnie. W skrajnym przypadku może ono zaprzeczyć istocie zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 112, tj. zwolnieniu czynności służących świadczeniu usług finansowych.
2 Czy nowelizacja katalogu zwolnień wprowadziła zupełnie nowe zwolnienia?
Artykuł 43 ust. 1 pkt 31 lit. b) ustawy o VAT przewiduje zwolnienie usług oraz dostaw towarów ściśle z nimi związanych, dokonywanej przez organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim. To zupełnie nowe zwolnienie, które z powodu ogólności użytych sformułowań może sprawić organom podatkowym sporo kłopotu.
3 Czy nowe przepisy są liberalniejsze w kwestii faktur elektronicznych?
Rozporządzenie ministra finansów z 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej zliberalizowało rygory dotyczące faktur elektronicznych. Warto zauważyć, że rozporządzenie to dotyczy przesyłania i przechowywania faktur w formie elektronicznej, a nie ich wystawiania. Rozporządzenie to wymaga, aby faktury w formie elektronicznej były przesyłane i przechowywane w sposób zapewniający autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury. Integralność jest w tym przypadku rozumiana jako brak ingerencji w treść, którą powinna zawierać faktura. W odróżnieniu od poprzedniego rozporządzenia regulującego kwestię faktur w formie elektronicznej obecne nie wprowadza reguły, że wyłącznie faktury podpisane bezpiecznym podpisem elektronicznym lub przesyłane przy użyciu systemu elektronicznej wymiany danych (EDI) są traktowane jako faktury w formie elektronicznej. Oznacza to, że na przykład faktury w PDF, jeśli zagwarantowana została autentyczność ich pochodzenia i integralność treści, są fakturami w formie elektronicznej w rozumieniu nowego rozporządzenia. A to z kolei oznacza, że modyfikując stosowane procedury informatyczne, podatnik może otrzymywać od kontrahenta faktury w formie elektronicznej. Zakres potrzebnych zmian jest różny, jeśli np. faktura wpływa pocztą e-mailową, odpowiednie zmiany są relatywnie proste. Należy jednak najpierw wystąpić z wnioskiem o interpretację potwierdzającą prawidłowość wprowadzanego rozwiązania. Różnica między starymi i nowymi regulacjami polega na tym, że zanim weszło w życie rozporządzenie ministra finansów z grudnia 2010 r., podatnicy mogli bezpiecznie korzystać z faktur elektronicznych innych niż opatrzone podpisem elektronicznym lub EDI dopiero po uzyskaniu korzystnej dla nich interpretacji na drodze sądowej – przed WSA lub NSA. Taka procedura pochłaniała dużo czasu. Nowe rozporządzenie otworzyło drogę do powszechnego używania faktur elektronicznych przez podatników.
4 Jakie inne udogodnienia wprowadziły nowe przepisy?
Jedno z nich zawiera rozporządzenie ministra finansów z 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Paragraf 14 tego rozporządzenia przewiduje zwolnienie z VAT importu towarów, jeśli miejscem przeznaczenia importowanych w Polsce towarów jest państwo członkowskie UE inne niż Polska. Warunkiem zwolnienia jest to, aby towary zostały wywiezione z Polski w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do tego państwa. Analogiczne zwolnienie z podatku przewidywało poprzednio obowiązujące rozporządzenie MF w sprawie wykonania przepisów ustawy. Jednak w odróżnieniu od obecnych dawne przepisy uzależniały zastosowanie zwolnienia od złożenia przez podatnika zabezpieczenia do urzędu celnego, w formie gwarancji bankowej lub depozytu pieniężnego. Zabezpieczenie musiało być równe kwocie podatku, który nie został uiszczony. Zwolnienie w takim kształcie nie było atrakcyjne dla podatników, tym bardziej że zabezpieczenie było zwalniane przez urząd celny dopiero po 90 dniach od przedstawienia przez podatnika dokumentów potwierdzających wywóz towarów z Polski. Obecnie obowiązujące przepisy nie wprowadzają obowiązku złożenia zabezpieczenia. Jest ono natomiast wymagane, jeśli importer naruszył warunki zwolnienia poprzednio importowanej partii towaru. W tym przypadku obowiązek składania zabezpieczenia wygasa po upływie 12 miesięcy od naruszenia warunków.
5 Jakie zmiany dotyczą zbiorczych faktur korygujących?
Zmiana rozporządzenia ministra finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług (zwanego rozporządzeniem fakturowym), uregulowała wystawianie zbiorczych faktur korygujących. W praktyce organy podatkowe akceptowały korygowanie kilku lub więcej faktur jedną fakturą korygującą. Taka faktura była jednym z ulubionych obiektów kontroli organów podatkowych, które rygorystycznie wymagały, by zawierała wszystkie elementy wymienione w rozporządzeniu fakturowym i to z podziałem na wszystkie korygowane nią dostawy. Obecnie paragraf 13 rozporządzenia fakturowego zezwala na wystawienie zbiorczej faktury korygującej w przypadku, gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do kilku dostaw towarów lub świadczenia usług.
Do wymaganych elementów zbiorczej faktury korygującej należą: numer kolejny i data wystawienia faktury korygującej, nazwa, adres i numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, data wystawienia faktury korygowanej i data sprzedaży, okres, do którego odnosi się udzielany rabat, kwota udzielonego rabatu oraz kwota zmniejszenia podatku należnego. Jeśli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwota rabatu oraz zmniejszenie podatku należnego powinny być podane z podziałem na stawki. Wprowadzona zmiana pozwala podawać w fakturze korygującej jedynie kwotę zmniejszenia, bez podziału na poszczególne dostawy towarów lub świadczenia usług. Przytoczony przepis dotyczy rabatów. Pod tym określeniem należy jednak rozumieć każde zmniejszenie podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, czyli również uznane zbiorczo reklamacje lub udzielone zbiorczo skonta. Można dociekać tego, czy wprowadzona zmiana ma jedynie charakter dostosowujący przepis do istniejącej praktyki. Jednakże zmiana przepisu umożliwiła dokonywanie takich korekt bez ryzyka sporu z organami podatkowymi. Skoro mówimy o rabatach, warto wspomnieć o odpowiedzi ministra finansów na interpelację poselską nr 17704 z 10 września 2010 r. w sprawie premii pieniężnych od zrealizowanego obrotu.
6 Czy pismo MF w sprawie premii pieniężnych od obrotu wnosi coś nowego?
Minister finansów stwierdził we wspomnianej odpowiedzi na interpelację „mając na uwadze praktykę orzeczniczą sądów administracyjnych w tym obszarze, podjąłem działania, aby w wydawanych przez upoważnione organy interpretacjach indywidualnych badano wszystkie okoliczności sprawy występujące w danym stanie faktycznym. W wyniku tych działań wydawane w tym zakresie interpretacje są w przypadku skierowania spraw do sądów co do zasady utrzymywane przez sądy. Nie stwierdziłem również, aby w ostatnim okresie wydawano w ww. zakresie odmienne interpretacje (...). Przedstawiając powyższe, uprzejmie informuję, że nie widzę konieczności wydawania nowej interpretacji ogólnej w ww. zakresie”. MF wycofało się więc ze swojego poprzedniego stanowiska odnośnie do premii pieniężnych, wyrażonego w interpretacji ogólnej z 30 grudnia 2004 r., zgodnie z którym premia pieniężna mogła w pewnych sytuacjach stanowić wynagrodzenie za usługę. Organy podatkowe kwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego od takich premii, w związku z czym interpretacja ta stanowiła narzędzie obrony podatników w razie ewentualnego sporu z urzędem skarbowym. Analizując obecne pismo, dochodzi się do wniosku, że MF postanowił wycofać się ze swojej poprzedniej interpretacji, ale w taki sposób, aby nikt nie zauważył.