ANDRZEJ DĘBIEC

partner Kancelaria Lovells

Skutki podatkowe kapitalizacji odsetek rodziły wiele wątpliwości. Sporna była głównie kwestia, czy kapitalizację odsetek należy potraktować na równi z ich wypłatą, czy też dopiero faktyczna wypłata skapitalizowanych odsetek będzie miała określone skutki podatkowe. Z uwagi na te wątpliwości ustawodawca od 1 stycznia 2007 r. dodał do ustawy o CIT nowy art. 26 ust. 7, który zrównał kapitalizację odsetek z ich faktyczną wypłatą w przypadku wypłaty odsetek na rzecz nierezydenta, a tym samym nakazał podmiotom dokonującym kapitalizacji pobierać zryczałtowany podatek u źródła w dacie kapitalizacji.

Niektóre organy podatkowe uznały tę zmianę za argument za stanowiskiem, zgodnie z którym kapitalizacja odsetek powinna mieć takie same skutki jak faktyczna wypłata odsetek także w innych sytuacjach, np. przy rozliczaniu odsetek jako kosztów uzyskania przychodów. Przy takim założeniu podatnicy powinni rozliczać skapitalizowane odsetki jako koszty już w dacie ich kapitalizacji. Tymczasem analiza przepisów ustawy o CIT prowadzi do odmiennych wniosków. W ustawie znajdują się dwa przepisy odnoszące się do zaliczenia odsetek do kosztów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 nie uważa się za koszt naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Z kolei art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) stanowi, że nie uważa się za koszt wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Pierwszy z przepisów formułuje ogólną zasadę, zgodnie z którą odsetki są zaliczane do kosztów podatkowych w dacie ich faktycznej zapłaty. Drugi pozwala na zaliczenie do kosztów odsetek skapitalizowanych do kwoty głównej. Konieczność wprowadzenia do ustawy art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) wynikała z faktu, że z chwilą kapitalizacji odsetki stają się częścią kwoty głównej pożyczki lub kredytu, co w świetle postanowień art. 16 ust. 1 pkt 11 oznaczałoby brak prawa do zaliczenia ich w koszty podatkowe. Nie jest zatem możliwe traktowanie skapitalizowanych odsetek jako kosztu uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji. Odmienne rozumienie przepisów prowadziłoby do wniosku, że istnieje możliwość zaliczenia skapitalizowanych odsetek do kosztów zarówno w momencie kapitalizacji, jak i w dacie faktycznej spłaty pożyczki. Skapitalizowane odsetki mogą być uznane za koszt podatkowy jedynie w dacie ich zapłaty.