Przekształcenie spółki transparentnej podatkowo w spółkę kapitałową nie skutkuje sukcesją praw i obowiązków w zakresie podatku dochodowego. W związku z tym koszty wynikające z noty korygującej sporządzonej dla spółki przed przekształceniem nie przechodzą na spółkę po przekształceniu – orzekł Naczelny Sąd Administracyjny.

Chodziło o spółkę z o.o., która zawarła umowę z firmą powiązaną. Była ona jej wyłącznym dostawcą. Zgodnie z umową ceny towarów były ustalane na podstawie ceny sprzedaży gotowego produktu pomniejszonej o uzgodnioną marżę operacyjną netto wynoszącą 1,25 proc. Jeśli w ciągu roku rzeczywista marża odchyliła się od tej wartości, dokonywano korekty ceny.

Nota korygująca

Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w CIT za okres od 2 maja do 31 grudnia 2016 r. Powodem było zwiększenie kosztów uzyskania przychodów na podstawie noty korygującej wystawionej przez dostawcę. Nota została sporządzona 30 kwietnia 2016 r., a dostarczona – 6 maja 2016 r. To o tyle istotne, że 2 maja 2016 r. spółka przekształciła się z komandytowej w spółkę z o.o.

Spółka uważała, że ma prawo zaliczyć wydatek związany z wyrównaniem marży do podatkowych kosztów. Argumentowała, że celem korekty cen było dostosowanie marży do poziomu rynkowego, przez co koszty zakupu komponentów wzrosły, a nota korygująca to potwierdza.

Tłumaczyła, że bez tego wyrównania mogłaby stracić dostawcę, a w konsekwencji nie mogłaby prowadzić działalności gospodarczej.

Wydatek nie był kosztem

Naczelnik urzędu skarbowego uznał jednak, że nie było związku pomiędzy poniesionym przez spółkę wydatkiem a osiągnięciem lub zabezpieczeniem przychodów. Nota korygująca nie odnosiła się bowiem bezpośrednio do konkretnej transakcji, lecz do uśrednionych wyników finansowych.

Poniesiony wydatek był wynikiem wewnętrznych ustaleń w grupie i miał na celu wyrównanie rentowności, a nie zakup towarów czy usług potrzebnych do prowadzenia działalności – stwierdził. Uznał więc, że nie został spełniony warunek z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, od którego zależy uznanie wydatku za podatkowy koszt. Jego decyzję utrzymał w mocy organ II instancji.

Spółka wygrała przed WSA w Poznaniu (sygn. akt I SA/Po 721/23). Sąd podzielił jej argumenty, że korekta była warunkiem niezbędnym dla kontynuowania działalności gospodarczej.

Adresatem była inna spółka

Wyrok ten uchylił jednak NSA. W uzasadnieniu sędzia Aleksandra Wrzesińska-Nowacka zwróciła uwagę na to, że notę korygującą otrzymała spółka powstała z przekształcenia spółki komandytowej, która zgodnie z ówczesnym stanem prawnym (sprzed 2021 r.) była podatkowo transparentna. Podatnikami podatku dochodowego byli jej wspólnicy.

- Nota została wystawiona 30 kwietnia 2016 r., więc jeżeli dotyczyła korekty cen towarów, to chodziło o towary zakupione przez spółkę komandytową, a nie przez spółkę skarżącą. Koszty zakupu tych towarów były kosztami spółki komandytowej, a podatkowo – wspólników spółki komandytowej – wyjaśniła sędzia Wrzesińska-Nowacka.

Nie było sukcesji

Sędzia podkreśliła, że przekształcenie spółki osobowej w kapitałową nie spowodowało sukcesji obowiązków w podatku dochodowym, bo spółka komandytowa nie była wtedy podatnikiem podatku dochodowego.

- To nie były jej koszty. To były koszty podmiotu transparentnego podatkowo, które powinny zostać rozliczone w rozliczeniach wspólników – wyjaśniła sędzia Wrzesińska-Nowacka.

Wydatek nie był niezbędny

NSA zgodził się ponadto z fiskusem, że wydatek wynikający z noty korygującej nie był niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej.

- Przy takim powiązaniu łańcucha dostaw i sprzedaży, trudno jest podejrzewać, by zaprzestano dostaw tylko z uwagi na to, że spółka nie zapłaciła ceny wynikającej z noty korygującej. Z tego powodu nie można uznać, że ten wydatek był poniesiony w celu zachowania źródła przychodu – podsumowała sędzia Wrzesińska-Nowacka.

Wyrok NSA z 29 kwietnia 2025 r., sygn. akt II FSK 529/24