rozwiń ›

Wyrok zapadł 15 kwietnia 2025 r. przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie (sygn. aktI SA/Kr 143/25). Jest nieprawomocny.Dotyczy art. 14a ust. 1 ustawy o CIT. Od początku przepis ten budził wątpliwości, ale nasiliły się one po 1 stycznia 2021 r.

Zmienił się art. 14a ust. 1 ustawy o CIT …

Przed 2021 r. art. 14a ust. 1 mówił o przychodzie powstającym w sytuacji, gdy podatnik „przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji)” (z łac. datio in solutum).

Od 1 stycznia 2021 r. dopisano do niego przychód powstały w wyniku „podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni”.

… powstał problem

Zmiana ta wywołała jeszcze większe kontrowersje, co najlepiej widać było na przykładzie sprawy zawisłej przed WSA w Kielcach (I SA/Ke 166/22).

Początkowo, 14 lipca 2022 r. sąd ten uchylił niekorzystną dla podatnika (spółki komunalnej) interpretację dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Stwierdził, że zmiana art. 14a ust. 1 ustawy o CIT nie dotyczy sytuacji, gdy udziałowiec likwidowanej spółki ma dostać jej majątek w naturze.

Po pierwsze – jak zauważył WSA - podział majątku likwidowanej spółki między jej wspólników jest czynnością o innym charakterze niż regulowanie zobowiązań. A to dlatego, że „nie istnieje stosunek zobowiązaniowy, na podstawie którego likwidowana spółka ma wydawać składniki jej majątku swojemu udziałowcowi” – stwierdził sąd.

Po drugie – dodał - skoro udziałowiec spółki ma dostać jej majątek w naturze, to nie mamy do czynienia z sytuacją, o której mowa w art. 14a ustawy o CIT, tj. gdy w miejsce zobowiązania pieniężnego spełniane jest świadczenie niepieniężne. Od początku jest ono niepieniężne – zauważył sąd.

WSA zmienił zdanie

Potem jednak kielecki WSA zmienił zdanie. Uczynił to po złożeniu przez dyrektora KIS skargi kasacyjnej. Nie czekając na rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego, kielecki sąd, w trybie autokontroli, uchylił 29 grudnia 2022 r. swój wcześniejszy wyrok z 14 lipca 2022 r.

Orzekł, że od 1 stycznia 2021 r. nie jest już aktualna wcześniejsza wykładnia i poprzednie orzeczenia sądów administracyjnych nie znajdą zastosowania w nowym stanie prawnym. Od tego dnia wyraźnie bowiem dopisano w art. 14a ust. 1, że przychody powstają również przy przeniesieniu na wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni - zwrócił uwagę WSA w Kielcach i oddalił skargę spółki na interpretację dyrektora KIS.

Kolejny zwrot

Nie był to jednak finał sprawy, bo w grudniu 2024 r. nastąpił kolejny zwrot akcji. NSA nie zgodził się z drugim wyrokiem kieleckiego sądu i go uchylił. Wyrok zapadł 18 grudnia 2024 r. (sygn. akt II FSK 423/23), jednak – jak dowiadujemy się w sądzie – nie jest jeszcze gotowe pisemne uzasadnienie tego orzeczenia.

Rozwiązanie spółki

15 kwietnia 2025 r. zapadł natomiast kolejny wyrok – tym razem przed WSA w Krakowie. Wygrała spółka (komandytowa), którą wspólnicy zamierzali rozwiązać, ponieważ uznali, że jej cele biznesowe zostały już zrealizowane. Likwidację miał przeprowadzić likwidator, a zobowiązania spółki miały być spłacone z jej majątku. Pozostały jej majątek zostałby podzielony pomiędzy wspólników proporcjonalnie do stosunku, w jakim uczestniczyli w zyskach spółki. Podział majątku polegałby na przeniesieniu własności poszczególnych składników majątku spółki na jej wspólników.

Co z podatkiem

Spółka chciała się upewnić, że taki podział nie będzie skutkować dla niej powstaniem podatkowego przychodu. Uważała, że nie będzie miał tu zastosowania art. 14a ustawy o CIT. Powołała się na wyroki NSA m.in. z 17 listopada 2020 r. (sygn. akt II FSK 1868/18), 30 lipca 2020 r. (II FSK 867/18) i 6 marca 2020 r. (II FSK 784/18). Z orzeczeń tych wynikało, że art. 14a ustawy o CIT ma zastosowanie tylko, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

1) pomiędzy stronami istnieje stosunek zobowiązaniowy, na podstawie którego dłużnik obowiązany jest do zapłaty na rzecz wierzyciela określonej kwoty pieniędzy,

2) tak istniejące zobowiązanie jest w całości lub w części uregulowane przez wykonanie świadczenia niepieniężnego.

Spółka uważała, że w jej sprawie art. 14a nie będzie miał zastosowania, bo nie dojdzie do spełnienia świadczenia niepieniężnego w miejsce zobowiązania pieniężnego.

Jest przychód

Dyrektor KIS znów uznał inaczej. W interpretacji z 19 grudnia 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.687.2024.1.DW) stwierdził, że użyte w art. 14a ust. 1 sformułowanie „w tym” służy do wskazania przykładów uregulowania zobowiązania. Znaczy tyle, co „jak też”, „między innymi”, „na przykład”, a więc nie dotyczy tylko spełnienia zobowiązania pieniężnego w formie niepieniężnej – wyjaśnił organ.

Art. 14a nie ma zastosowania

Jego interpretację uchylił WSA w Krakowie.

- Sąd orzekł, że mimo zmiany brzmienia art. 14a ust. 1 ustawy o CIT, aktualne jest orzecznictwo NSA, z którego wynika, że przepis ten nie dotyczy każdej likwidacji spółki i podziału majątku pomiędzy wspólników. Ma zastosowanie tylko wtedy, gdy pierwotnie podział majątku pomiędzy wspólników miał nastąpić w pieniądzu, a ostatecznie doszło do wydania majątku w naturze – relacjonuje wyrok Bartosz Głowacki, doradca podatkowy i partner w MDDP.

To oznacza – dodaje ekspert – że jeżeli w umowie spółki od początku postanowiono, że podział majątku likwidowanej spółki nastąpi w naturze, a spieniężona zostanie tylko taka jego część, która będzie potrzebna do spłacenia wierzycieli, to nie ma zastosowania art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.

OPINIA

Bartosz Głowacki, doradca podatkowy i partner w MDDP:

Wykładnia dyrektora KIS prowadzi do absurdu

Obowiązek podatkowy na podstawie art. 14a ustawy o CIT powstaje w sytuacji, w której dochodzi do wykonania świadczenia o pierwotnie pieniężnym charakterze, poprzez świadczenie o charakterze niepieniężnym. Ustawa wskazuje, że może dotyczyć to takich zobowiązań, jak np. zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki, dywidendy czy podziału majątku likwidowanej spółki. Uchwyceniu właśnie takich zdarzeń służyło wprowadzenie art. 14a do ustawy o CIT w 2015 r. Pierwotnie przepis ten nie wymieniał podziału majątku w związku z likwidacją spółki, natomiast dodanie tej wzmianki w 2021 r. z całą pewnością nie miało charakteru normotwórczego, a jedynie doprecyzowujący.

Wykładnia prezentowana przez organy podatkowe prowadzi do skrajnego wniosku, zgodnie z którym każde świadczenie niepieniężne następujące w wykonaniu zobowiązania prowadzi do powstania obowiązku podatkowego po stronie zobowiązanego.

Weźmy przykład umowy sprzedaży rzeczy. Sprzedający, wykonując swoje zobowiązanie do przeniesienia własności i wydania rzeczy kupującemu, dokonuje świadczenia niepieniężnego. Czy także w tym przypadku po stronie sprzedającego powstaje obowiązek podatkowy na podstawie art. 14a ustawy o CIT? Wątpliwe.

Gdyby jednak kupujący, zobowiązany do zapłaty ceny, rozliczył się ze sprzedającym poprzez świadczenie w naturze, komentowany przepis z pewnością by zadziałał, choć i tu można by dzielić włos na czworo (Co bowiem zrobić, jeśli zapłata ceny przez kupującego nastąpi poprzez przeniesienie własności i wydanie znaków pieniężnych sprzedającemu?).

Liczę, że wyrok WSA w Krakowie zostanie utrzymany przez sąd kasacyjny.